АКАДЕМІЯ ЕКОНОМІКИ І ПРАВА
IV - КУРС I - СІММЕСТР
ЗАОЧНЕ ВІДДІЛЕННЯ ПО КУРСУ
"КОМЕРЦІЙНЕ ПРАВО"
ІВАНОВ ВАЛЕРІЙ ІВАНОВИЧ
(ЧЕРНЕТКА)
Cанкт-Петербург
1997
ТЕМА
ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ОЦІНКИ ГОСПОДАРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ,
БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ, ЗВІТНОСТІ І АУДИТУ.
| |
ПЛАН
I. Загальні положення. Джерела правового регулювання. Статестіческаязвітність.
II. Основні правила ведення бухгалтерського обліку, їх правове значення.
III. Правове регулювання реалізації майнових фондів підприємства за допомогою інститутів бухгалтерського обліку.
IV. Правове регулювання подання бухгалтерської звітності
V. Відповідальність за порушення встановлених правил ведення обліку таподання звітності.
VI. Правове регулювання аудиторської діяльності.
1. Загальні положення: Джерела правового регулювання.
Статистична звітність.
1. В умовах адміністративно-командної економіки оцінка господарськоїдіяльності підприємств означала з'ясування ступеня виконаннявстановлених ним завдань. У пореформений (після 1964 року) періодвиконання завдань було невід'ємним елементом системи планування тастимулювання. Всі заохочувальні заходи погоджувалися безпосередньо з тим,як виконані встановлені підприємству завдання. Правове регулюванняоцінки господарської діяльності являло собою розвинену систему норм,до якої вводилися ті чи інші критерії (показники) досягненняпоставлених підприємством планових завдань, виконання договірнихзобов'язань, і з рівнем цих показників пов'язувалося формуваннязаохочувальних фондів, преміювання галузей, підгалузей, об'єднань,підприємств та їх підрозділів. На різних етапах періоду 60-х - 80-х роківзмінювалися окремі блоки цієї системи, удосконалювалися методикоригування заохочення залежно від завдань, що висувалися в кожномуп'ятиріччі і навіть по роках п'ятирічок. Проте сутність оцінкигосподарської діяльності незмінно полягала у визначенні ступенявиконання планових директив і вся проблема полягала лише в тому, щобпідібрати найбільш досконалу методологію в оцінці певній галузі,підгалузі, конкретного ланки народного господарства.
2. В умовах переходу до ринку і відмови від директивного планування,природно, відпала необхідність порівняння результатів з встановленимизавданнями. Лише у внутрішньогосподарських відносинах, там де залишилися колишнігоспрозрахункові підходи, засновані на директивності завдань (навіть звикористанням договірних форм встановлення внутрішньогосподарських відносин),збереглася необхідність у застосуванні такої оцінки роботи підрозділівпідприємств.
Підприємство самостійно будує систему взаємодії зпідрозділами і їх між собою, визначає договірні форми. Воно жвстановлює власні правові конструкції оцінки діяльностіпідрозділів, на основі яких будується система внутрішньофірмового розрахунку,визначаються заходи заохочення, формування використання внутрішньофірмовогодоходу і т.д.
Оцінка та результати господарської діяльності підприємств іпідприємців придбали зовсім іоні значення. Це стало необхіднимдля встановлення податкових відносин між державою і господарюючимисуб'єктами при формуванні соціальних фондів. Публічні інтересидержави і суспільства зажадали, щоб вся діяльність по формуваннюсобівартості продукції (робіт, послуг), виявлення її підсумків, об'єктівоподаткування проводилася за єдиними правилами, що дає можливістьвстановити одноманітно всі фінансові відносини підприємств здержавою, з іншими суб'єктами, що мають право вимагати передачі коштівв позабюджетні фонди.
У той же час облік та оцінка стану господарювання залишилисянеобхідними елементами діяльності будь-якого господарюючого суб'єкта. Їхзначення та роль посилилися і набувають ще більший сенс в умовахринкового господарства, тому що, тільки спираючись на достовірні, постійновраховуються відомості про матеріальні ресурсу, їх виробничомувикористання та реалізації, отримані результати, можна приймати рішенняпро зміну напряму виробництва, його оновлення, переміщення капіталута ін, що відповідають ринковій кон'юнктурі.
3. Сьогодні облік і оцінка господарської діяльності здійснюютьсяголовним чином (якщо не виключно) у формі бухгалтерського обліку. Іншіформи обліку та оцінки стану справ, якщо вони і проводяться підприємствами тапідприємцями, не мають вже того значення, яке надавало їмзаконодавство попередньої системи господарювання. У силу цього по -новому постає питання про правове значення бухгалтерського обліку, йогоінститутах, інструментах. Перед юридичною наукою стоїть завдання розробкиі правового підходу до всіх бухгалтерським категоріями. Необхідно з правовихпозицій з'ясувати і оцінити значення організації бухгалтерського обліку, йогопринципів, категорій і т.п. На жаль, теми бухгалтерського облікубули присутні в юридичних дисциплінах головним чином у
"Криміналістичному" способі. Вивчалася в першому наближенні технікабухгалтерії і питання бухгалтерських експертиз у кримінальних справах. Сьогодніцих підходів недостатньо. Ми повинні знати звичайний, нормальний сенсбухгалтерських інструментів, з'ясувати правове значення бухгалтерськихоблікових категорій, системи рахунків, проведень, правил оцінки статей, списаннявитрат а виробництво, інвентаризацій і багато іншого саме як юристи,тому що випливають з цього висновки постають в якості непорушних, аотже, правових рішень. Юридизації бухгалтерської технікинеобхідна в силу публічного характеру цієї діяльності. На базібухгалтерського обліку побудована звітність, що направляється відповіднимдержавним органам для реалізації податкових вимог і вимогспрямування коштів до позабюджетних фондів, дотримання державних нормамортизації. Публікація бухгалтерських звітів визнається закономобов'язковою для підприємств, банків, акціонерних товариств, інших суб'єктівгосподарювання.
У той же час на базі бухгалтерського обліку будується і захист приватнихінтересів. Крім аналізу господарської діяльності тут вирішуються й такізавдання, як врегулювання інтересів товаришів у товариствах, визначенняправ членів акціонерного товариства з дивідендів, організаціявнутрішньогосподарських відносин на підприємствах.
Оцінка приватизованого підприємства здійснюється також на основіданих бухгалтерського обліку та звітності. Цікаво відзначити і те, що взаконодавстві про бухгалтерський облік та звітності сьогодні формулюються ісуто правові категорії, що застосовуються у загальному руслі регулюваннягосподарської діяльності.
Наприклад, поняття статутного капіталу підприємства було впершесформульовано в ст. 57 Положення про бухгалтерський облік та звітності в РФ.
На основі цього формулюються юридичні відмінності основних і оборотнихкоштів підприємства (ст. ст. 43 - 46 Положення), визначається моментпередачі об'єктів капітального будівництва до складу основних засобів танарахування за ним амортизації (ст. 37 Положення), дається поняттянематеріальних активів і встановлюються правила їх реалізації ввиробництві (ст. 49 Положення).
4. Значення бухгалтерської оцінки господарської діяльностіформулюється в ст. 2 Положення, що визначає головні завдання бухгалтерськогообліку. Такими завданнями є: забезпечення контролю за наявністю і рухом майна, використаннямматеріальних, трудових і фінансових ресурсів відповідно до затвердженихнормами, нормативами і кошторисами; своєчасне попередження негативних явищ в господарсько -фінансової діяльності, виявлення і мобілізація внутрішньогосподарськихрезервів; формування повної і достовірної інформації про господарські процесиі результати діяльності підприємства, установи, необхідної дляоперативного керівництва та управління, а також для її використанняінвесторами, постачальниками, покупцями, кредиторами, податковими,фінансовими і банківськими органами.
Сформульовані законодавством завдання підкреслюють значенняконтрольних функцій бухгалтерського обліку для забезпечення публічнихінтересів держави і суспільства. Це зрозуміло. Загальна організація і єдністьвимог до ведення бухгалтерського обліку покликані забезпечитивзаємовідносини держави з приватними (автономними) підприємствами тапідприємцями.
У той же час слід, по видимому, мати на увазі, що належневедення бухгалтерського обліку служить також і завданням самоаналізугосподарської діяльності підприємства. Веденням такого обліку досягаєтьсяпоєднання публічних і приватних інтересів, створення правопорядку,необхідного при господарюванні.
5. В умовах переходу до ринкових відносин виникла необхідність уновому інструменті оцінки господарської діяльності - аудиті. Аудиторськадіяльність являє собою перевірку бухгалтерської (фінансової)звітності підприємств, стану платежів, загального стану господарсько -фінансової діяльності підприємства, оцінку його активів і пасивів, іншісторони господарювання, що здійснюється незалежними аудиторами іаудиторськими фірмами в двох напрямках: а) проведення об'єктивногоаналізу стану справ господарюючого суб'єкта, коли цього потрібно вобов'язковому порядку закон або уповноважені на те державні органи
(обов'язкова аудиторська перевірка); б) з власної ініціативигосподарюючого суб'єкта, коли він має потребу в оцінці стану своїх справ здопомогою незалежного аналізу або коли він прагне підтвердити належнийрівень господарювання і надійність свого становища перед іншимиучасниками обороту (ініціативна перевірка).
Потреба в незалежному органі, здатний виконувати такі функції,виникла у зв'язку з необхідністю забезпечити правильне веденнябухгалтерського обліку та звітності всіма господарюючими суб'єктаминезалежно від форми власності та організаційно-правових формпідприємств для задоволення законних податкових, інформаційно -статистичних та інших вимог держави, регіону, соціальних фондів,організацій, осіб, пов'язаних з підприємством, що перевіряється суб'єктом відповіднимиправовідносинами.
Ініціативні ж перевірки викликані умовами ринкового обороту, в якомуважливо не тільки знати стан власних справ, але і за умовамиконкуренції представити себе як надійного партнера.
Для розвитку аудиторської діяльності потрібна правова база.
Початок був покладений виданням Указу Президента РФ від 22 грудня 1993
№ 2263 "Про аудиторську діяльність в Російській Федерації", якимзатверджено Тимчасові правила аудиторської діяльності в РФ.
6. Правове регулювання розглянутих відносин представлено:
Положення про бухгалтерський облік та звітності в Російській Федерації,затвердженим Мінфіном РФ від 20 березня 1992 року в редакції листа Мінфіну РФвід 4 червня 1993 року № 68 з наступними змінами; Планом рахунківбухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності підприємств,затвердженим наказом Мінфіну СРСР від 1 листопада 19991 року № 56 та Інструкцієюза його застосування, затвердженої тим же наказом; листом Мінфіну РФ від 24липня 1992 року № 59 "Про рекомендації по застосуванню облікових регістрівбухгалтерського обліку на підприємствах "з додатками; Основними положеннямиз обліку основних фондів, затверджених листом Мінфіну СРСР і ЦСУ від
12 грудня 1986 № 219/6-2-14; листом Мінфіну РФ від 18 грудня 1993року № 15 "Про відображення в бухгалтерському обліку та звітності коштів,використовуються на фінансування капітальних вкладень ".
7. Підприємство відповідно до ст. 28 Закону про підприємство зобов'язанепредставити статистичну звітність за затвердженими формами і показникамиу встановлені терміни в Держкомітет РФ (її органи) міністерства, відомства,відповідальні за ведення відповідних даних. Статистична звітністьхоча і багато в чому спирається на дані бухгалтерського обліку і звітності, алеза призначенням і змістом не збігається з ними. Статистична звітністьведеться і представляється не тільки господарюючими суб'єктами, а й органамидержавного управління. Вона охоплює не тільки показники,що відносяться до ведення господарської діяльності, а й інші,що характеризують різні сторони підприємств, у тому числі і що не маютьвідношення безпосередньо до бухгалтерії та господарювання (характеристикукадрів, соціальних показників, види продукції, що випускається, виробленихробіт, послуг, що надаються та ін.) Призначення статистичної звітностіє представленням інформації без встановлення будь-якихмайнових зобов'язань для суб'єкта - джерела інформації (сплатитиподатки, обов'язкові платежі і т.п. обов'язки, що спираються на данібухгалтерської звітності). У теоретичному плані можна навіть сказати, щоінформаційно-статистичні обов'язки господарюючих суб'єктів у зв'язку зцим не належить до сфери господарського права безпосередньо. Вони як бипримикають до них. Ми торкаємося цього питання лише в міру встановлення даноїзвітної обов'язки підприємства і відмежування її від обов'язкуподання бухгалтерських звітів. Не випадково відповідальність запорушення порядку подання державної статистичної звітностівстановлена не для підприємств, а для керівників та посадових осіб.
Збитки, що виникли у зв'язку з необхідністю виправлення підсумків зведеноїзвітності при поданні перекручених даних, завдані органамстатистики, повинні відшкодовувати підприємства.
II. Основні правила ведення бухгалтерського обліку, їх правове значення.
1. Вихідним положенням ведення бухгалтерського обліку єобов'язковість його для підприємств і підприємців. Це означаєвстановлення для будь-якого суб'єкта - юридичної особи обов'язкиздійснення такого обліку на базі єдиних методологічних засад,визначених у Положенні від 20 березня 1992 року, та інших актів, що містятьобов'язкові вимоги до порядку його організації та ведення. На правовомумовою - це міра можливої і посадової поведінки, яка може бутиохарактеризована як абсолютне право і водночас обов'язок вестибухгалтерський облік свого майна та господарської діяльності звстановленими правилами.
Підприємство має право самостійно встановлювати організаційнуформу бухгалтерської роботи, виходячи з виду підприємства і конкретних умовгосподарювання (наприклад, може застосувати власні форми первинногообліку матеріальних цінностей та їх руху, встановити свій порядок і термінипередачі їх в бухгалтерію). Однак при цьому повинні дотримуватися загальніметодологічні принципи облікової роботи, визначені в Положенні (ст. 3
Положення).
До таких методологічних принципів ставиться вимога суцільного,безперервного, документального обліку та взаємопов'язаного відображенняфіксованих операцій (ст. 1 Положення).
Вимога суцільного обліку означає, що правомірним є тількитаке його ведення, коли всі господарсько-фінансові операції знаходятьвідображення в бухгалтерських документах. Якщо облік ведеться вибірково, він невизнається достовірним і контролюючими органами повинен бути відкинутий ззастосуванням відповідних наслідків (зниження витрат, що включаються дособівартість, збільшення податкового платежу, а у відповідних випадках івідповідальність за спотворення наданих даних).
Вимога безперервності обліку близько за змістом з веденнямсуцільного обліку, різниця полягає в тому, що він порівнюється з термінамиведення. Облік не можна вести з тимчасовими перервами, він повинен бутипостійним, адекватним за часом всім здійснюються господарськими операціями.
Порушення цієї вимоги потягне ті ж наслідки, що й порушеннявимоги суцільного обліку.
Вимога документальності обліку означає письмовий облік, одягненийв форму документа, що має обов'язкові реквізити (підписи, дати,призначення операції, її зміст).
Вимога взаємопов'язаності відображення облікових операцій означає, щобудь-який документ має кореспондувати з попереднім і наступнимдокументом. Зокрема, бухгалтерські проведення ведуться методом подвійногозапису. Різночитань у кореспондуючих записах і документах не повиннобути. Якщо вони допущені, то підлягають виправленню. Якщо за цим стоїтьп?? катування заплутати облік, прагнення приховати або спотворити проведену операцію,то наслідком буде відновлення її справжнього значення і крім санкцій
(наприклад, встановлення належного стягнення зайво отриманих ввнаслідок завищення ціни сум податку) можуть застосовуватися і заходивідповідальності (штраф).
2. У п. п. 5-6 Положення про бухгалтерський облік названі обов'язкові
"Технологічні" правила ведення обліку. Як оцінити їх з правових позицій?
Обов'язок вести бухгалтерський облік методом подвійного запису вВідповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку означає, що будь-якабухгалтерська проводка здійснюється в кореспонденції одного рахунку зіншим. Вона висловлює рух матеріальних і фінансових ресурсів відджерела до їх подальшої реалізації. Наприклад, прихід основних засобів,внесених засновниками в рахунок вкладів у статутний фонд підприємства,відображається за дебетом рахунка 01 "Основні засоби" і кредитом рахунка 75
"Розрахунки з засновниками". При вибутті об'єктів основних засобів (продажу,списання, передачі безоплатно та ін) їх первісна вартістьсписується з рахунку 01 "Основні засоби" в дебет рахунка 47 "Реалізація іінше вибуття основних засобів ".
Дотримання протягом звітного року прийнятої облікової політики
(методики) відображення окремих господарських операцій та оцінки майнаозначає, що оголошена підприємством (в рамках обов'язкових правилведення бухгалтерського обліку) самостійна організація бухгалтерськогообліку повинна витримуватися протягом звітного року без будь-якихзмін. Всі прийняті зміни повинні бути пояснені в річнійбухгалтерської звітності.
Обов'язок повного відображення в обліку за звітний період (квартал,рік) усіх господарських операцій цього періоду та результатів інвентаризаціймайна і зобов'язань означає, що всі акти участі в господарськомуобороті, акти виявлення дійсно наявного в даному періоді майнаповинні знайти відображення у бухгалтерському обліку.
Правильність віднесення доходів і витрат до звітних періодів означає,що в облікових документах не може застосовуватися конгломерітний спосібзалучення різних за часом майнових і фінансових акцій.
Зіставлення їх повинно мати однакові часові межі. Інший підхід недасть об'єктивного відображення витрат та результатів господарськоїдіяльності. Встановлені часові межі - квартал, рік повинніскласти ту картину, яка забезпечить правильне стягнення податків інеподаткових платежів, дозволить виявити об'єкти оподаткування, вихіднівеличини внесків до позабюджетних фондів.
Розмежування в обліку поточних витрат на виробництво (витратиобігу) та капітальних вкладень означає, що формування собівартостіпродукції будується так, що фінансування капітальних вкладень має, по -перше, бути відокремлено і не входити до складу витрат за собівартістю домоменту їх переходу до складу основних засобів, і, по-друге, - піддаватисяпільгами, встановленими для відволікання коштів у розвиток виробництва набазі капітальних вкладень.
Забезпечення тотожності даних аналітичного обліку оборотами і залишкамиза рахунками синтетичного обліку на перше число кожного місяця висловлюєвимога відповідності даних первинних документів і узагальнених даних,доданків (синтезуються) в группіруемих на відповідних рахунках відомостібухгалтерської звітної документації.
Правовими наслідками відступу від сформульованих вимог доведення бухгалтерського обліку є: а) невизнання облікових даних,зафіксованих з порушенням встановлених вимог достовірними; б) їхревізія контролюючими податковими органами, органами контролю заціноутворенням; в) відновлення належних норм і вимог обліку. Привиявленні податкових, цінових та інших правопорушень, що є наслідкамивідступу від встановлених правил бухгалтерського обліку, виникаєвідповідальність за ці правопорушення.
3. У Положенні про бухгалтерський облік є розділ про вимоги додокументування господарських операцій. Відомо, що форма будь-якихгосподарських акцій. будучи способом вираження і закріпленнявідповідних дій, набуває в бухгалтерському обліку особливузначення, оскільки весь він складається з документів. Законодавець,встановлюючи відповідну форму дій, вчинених у господарськомуобороті, визначає зазвичай і наслідки її порушення. На жаль, в
Положенні про бухгалтерський облік та звітності не міститься таких прямихвказівок. Лише щодо документів про прийняття, видачі товарно -матеріальних цінностей та грошових коштів, а також розрахункових, кредитних іфінансових зобов'язань з позицій одного реквізиту - підпису головногобухгалтера, зроблені прямі вказівки про недійсність таких документів увідсутність необхідної підпису. Проте, оцінюючи сукупністьвимог, що пред'являються до бухгалтерських документів, можна зробити висновок проте, що їх недотримання робить документ хибним, недійсним,внаслідок чого не повинна прийматися до обліку зафіксована в ньомуоперація.
Які ж вимоги до оформлення документів висуває Положення пробухгалтерському обліку та звітності?
Первинні облікові документи (тобто спочатку фіксують фактздійснення господарської операції) повинні мати такі обов'язковіреквізити: найменування документа, код його відповідної форми, датускладання, зміст відображеної господарської операції, її вимірники
(кількісне та вартісне вираження), найменування осіб, відповідальнихза її здійснення і правильність оформлення, особисті підписи та їхрозшифровку. Залежно від характеру операції та технології обробкиданих до первинних документів можуть бути включені і інші реквізити (п. 7
Положення).
Первинні документи є підставою для накопичення та систематизаціїїх в облікових регістрах. Облікові регістри представляють собою згрупованоза окремими напрямками зведені бухгалтерські дані, сумувідповідних операцій за певний період діяльності.
Систему облікових регістрів підприємство обирає самостійно. Вономає право визначити їх перелік, будова, послідовність і технікузаписів у них, їх взаємозв'язок. Правила ведення облікових регістрів,прийнятих Мінфіном РФ, носять рекомендаційний характер. Однак загальніметодологічні принципи, встановлені Положенням про бухгалтерський облік тазвітності, повинні дотримуватися. Облікові регістри є джереломвідомостей для бухгалтерських звітів.
До формі як первинних документів, так і регістрів пред'являються такожособливі вимоги в частині допустимості їх виправлень. Необумовленівиправлення не допускаються. Виправлення допущеної помилки булипідтверджуватися особами, які підписали цей документ, із зазначенням дативиправлення. У касових і банківських документах виправлення взагалі недопускаються. (п. 9 Положення).
Первинні документи, облікові регістри, бухгалтерська звітністьпідлягають обов'язковому зберіганню відповідно до встановлених порядком істроками до передачі їх до архіву.
4. Положення про бухгалтерський облік та звітності встановлюєвимогу грошової оцінки майна та будь-яких господарських операцій. Цевимога, власне, випливає з суті і змісту бухгалтерського облікута звітності. Поза вартісних категорій вони не можуть виконати свогопризначення. Питання полягає в тому, як здійснити вартісну оцінкупридбаного майна, прийняти до обліку валютні кошти. вихідним є правило про облік майна за його фактичноївартості, виходячи з витрат на його придбання, фактичних витрат набудівництво. Ця ціна майна, зафіксована в облікових бухгалтерськихдокументах, не може змінюватися (виключаючи процеси амортизації або,навпаки, добудови, дообладнання, реконструкції тощо) вона повиннапереносити свою вартість на продукцію в установленому порядку. Переоцінкапридбаного майна допускається тільки в міру проведеннявідповідних заходів державою. Зокрема, переоцінка основнихфондів (засобів) проводилася за постановою Уряду РФ від 14серпня 1992 року № 585 і стосувалася всіх підприємств, незалежно від формвласності. Аналогічно проводилась переоцінка за постановою від 25Листопад 1993 Переоцінка здійснюється на основі єдиних методичних івстановлених норм. У даному випадку встановлювалися коефіцієнтиперерахунку балансової вартості по групах основних фондів, на базі якихі була здійснена їх переоцінка.
Щодо оцінки валютних коштів діють правила про записи убухгалтерський облік цих сум у валюті Російської Федерації з визначеннямїх величини шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом ЦБ РФ, що дієна дату здійснення операцій. Одночасно вказані записи здійснюються ввалюті розрахунків і платежів (по кожній іноземній валюті).
5. Для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку тазвітності підприємство проводить інвентаризацію майна і фінансовихзобов'язань. Інвентаризація є виявлення фактичногонаявності майна в порівнянні з даними бухгалтерського обліку. Вона можепроводиться на розсуд підприємства, коли необхідно виявитьдійсний стан матеріальних та грошових коштів.
Положення про бухгалтерський облік встановлені ситуації, коли проведенняінвентаризації є обов'язковим. До таких ситуацій належать:
- передача майна підприємства в оренду, його викуп, продаж, а такожперетворення державного або муніципального підприємства вакціонерне товариство або спілку;
- складання річної бухгалтерської звітності (за деякимивинятками, встановленому в п. 16 Положення);
- зміна матеріально-відповідальних осіб;
- встановлення фактів розкрадань або зловживань, а також псуванняцінностей;
- пожежа або стихійні лиха;
- ліквідація підприємств, складання ліквідаційного балансу та іншівипадки, передбачені законом.
Які наслідки виявлених під час інвентаризації розбіжностейфактичної наявності майна з даними бухгалтерського обліку?
Матеріальні цінності, що опинилися у надлишку, підлягають оприбуткуванню (зподальшим встановленням причин їх виникнення). У принципі легальнихнаслідків зайвих матеріальних цінностей бути не може.
Недостача у межах норм природного убутку списується на витративиробництва, обігу або на зменшення фінансування (фондів). При цьомунорми убутку підлягають застосуванню тільки при виявленні фактичних нестач.
Недостача і псування понад природних втрат відноситься на винних у ній осіб.
Якщо таких не встановлено або у стягненні недостачі з винних осібвідмовлено судом, збитки списуються на витрати виробництва, обігу абозменшення фінансування (фондів) (п. 17 Положення).
6. У системі бухгалтерського обліку особливе місце займає План рахунків. Вінявляє собою схему взаємодіючих між собою облікових даних,з'єднаних в розділи та їх підрозділи (рахунки). Сполучені групи фактівгосподарської діяльності в кожному конкретному підрозділі (рахунку) можутьбути пов'язані з іншими кореспондуючими підрозділами (рахунками) івідображають рух майна і грошових коштів за певною схемою
(плану), виражає надходження майна і його напрямок.
З дебету одного рахунку згідно зі змістом кожної операціїкошти зараховуються в кредит іншого рахунку, і навпаки, з кредиту одногорахунку - в дебет іншого. Сенс кореспонденцій полягає у встановленніруху майна: звідки отримано (кредит відповідного рахунку) і кудиспрямовано (дебет відповідного рахунку).
До рахунками можуть, у встановлених Планом випадках, відкриватися субрахунки,то є приватні складові рахунків, що дозволяють аналізувати не тількистан справ по всіх операціях даного підрозділу, але й їх окремічастини. Наприклад, до рахунку 10 "Матеріали" можуть бути відкриті субрахунки: 10-1
"Сировина та матеріали"; 10-2 "Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби,конструкції і деталі "; 10-3" Паливо "; 10-4" тара і тарні матеріали "; 10-5
"Запасні частини"; 10-6 "Інші матеріали"; 10-7 "Будівельні матеріали" іінші.
Такі ж підрозділи з метою зручності аналізу можуть бути введені і поінших рахунках.
Рахунки та субрахунку служать у тому числі і завданням аналітичного обліку,характеризує стан справ на окремих ділянках господарювання.
III. Правове регулювання реалізації майнових фондів підприємства за допомогою інститутів бухгалтерського обліку.
1. Правовий режим майна підприємства закріплений в законі провласності та інших законах, що характеризують основні правила реалізаціїречових прав підприємства. Деталізація правового режиму окремих видівмайна підприємства міститься в правилах віднесення майна до тієї чиіншу групу (фонд), у тому числі облікових. Ними, наприклад, встановлюєтьсяпорядок розмежування окремих видів майна, його виробничоїреалізації, перенесення вартості на продукція підприємства, визначеннярезультатів господарської діяльності. Тому, відправляючись від загальнихзаконодавчих кордонів речових прав та зобов'язальних інститутів, миповинні враховувати і ті аспекти, які встановлюються за допомогоюбухгалтерських облікових категорій.
У визначенні правового режиму основних засобів, нематеріальних активіві оборотних коштів необхідно враховувати що встановлюються Положення пробухгалтерському обліку та звітності правила: а) їх розмежування; б) оцінки;в) перенесення вартості на продукцію.
Загальна розмежувальна лінія між основними та оборотними коштамизалежить від порядку перенесення вартості майна на продукцію по частинах
(основні засоби) або в одному виробничому циклі (оборотнікошти). Це правило коректується в п. 46 Положення про бухгалтерськийобліку та звітності. Не належать до основних засобів (всупереч їхекономічної сутності) та обліковуються на підприємствах у складі оборотнихкоштів: а) предмети, що служать менше одного року, незалежно від їх вартості; б) предмети, вартістю в межах 50 МРОТ за одиницю за ціноюпридбання, незалежно від терміну служби, за виняткомсільськогосподарських машин і знарядь, будівельно-механізованогоінструменту, а також робочої і продуктивної худоби, які відносяться доосновних засобів, незалежно від їх вартості. Керівник підприємствамає право встановити на звітний рік менший межа вартості предметівдля їх обліку у складі коштів в обороті; в) знаряддя лову (трали, неводи та ін) незалежно від їх вартості і термінуслужби; г) бензомоторні пили, сучкорезкі, Сплавний трос, сезонні дороги,тимчасові гілки лісовозних доріг, тимчасові будівлі в лісі терміномексплуатації до двох років; д) спеціальні інструменти і спеціальні пристосування (інструменти тапристосування цільового призначення, призначені для серійного імасового виробництва певних виробів або для виготовленняіндивідуального замовлення), незалежно від вартості; е) спеціальний одяг, спеціальне взуття, а також постільніприналежності, незалежно від їх вартості і терміну служби; ж) формений одяг, призначений для видачі працівникам підприємства; з) тимчасові споруди, пристосування і пристрої, витрати повідшкодування яких відносяться на собівартість будівельно-монтажних робіт ускладі накладних витрат; и) тара для зберігання товарно-матеріальних цінностей на складах абоздійснення технологічних процесів вартістю в межах ліміту,встановленого в підпункті "б" за ціною придбання або виготовлення; к) предмети, призначені для видачі напрокат, незалежно відвартості; л) молодняк тварин і тварини на откормке, птиця, кролі, хутровізвірі, сім'ї бджіл, а також піддослідні тварини; м) багаторічні насадження, що вирощуються в розсадниках якпосадкового матеріалу.
Відмежування нематеріальних активів від основних та оборотних коштівважко провести на основі якого-небудь єдиного економічного чиюридичної ознаки. Якщо б не включати сюди земельні ділянки іприродні ресурси, то можна було б усвідомити складу цієї групи на базінематеріального і абсолютного характеру таких прав, як патентні,ліцензійні, права на ноу-хау, програми, товарні знаки і тому подібніправа, що мають об'єктом немайнові блага, що використовуються в х?? зяйственнойдіяльності. Однак Положення включає до складу нематеріальних активів іявно "матеріальні" (право на землю, на природні ресурси). Тому сьогодніми повинні відмовитися від пошуку розмежувальної критерію і прийняти групунематеріальних активів на основі їх прямого перерахування в Положенні пробухгалтерському обліку та звітності.
В оцінці придбаних основних, оборотних коштів і нематеріальнихактивів Положення про бухгалтерський облік та звітності дотримується загалом єдиного правила: всі вони відображаються в бухгалтерському обліку та звітності пофактичним витратам на придбання, включаючи націнки, надбавки,посередницькі послуги, витрати на доведення у стан, придатний длявикористання (п. п. 43, 48, 49, 50 Положення).
У способах перенесення вартості на продукцію для кожної з цих трьохмайнових груп є істотні відмінності.
Основні засоби переносять свою вартість на неї за однаковимамортизаційних норм, що затверджується Урядом для відповіднихвидів таких фондів. У загальних нормах амортизації виділяється група основнихкоштів (їх активна частина у вигляді машин, обладнання та транспортнихкоштів), по яких застосовуються норми прискореної амортизації.
Предмети, переведені п. 46 Положення до складу оборотних коштів,мають особливі правила перенесення вартості на продукцію. За виняткомпідпунктів "д", "к", а також з предметів, які наводяться у підпунктах "л" і
"М", знос по яких не нараховується, вартість предметів погашається шляхомнарахування зносу в розмірі 50% вартості при передачі їх зі складу вексплуатацію і в розмірі решти 50% (за вирахуванням вартості цих предметівза ціною можливого використання) при вибутті за їх непридатністю абошляхом нарахування зносу в розмірі 100% при передачі цих предметів уексплуатацію.
Малоцінні предмети вартістю в межах 1/20 встановленого вВідповідно до підпункту "б" п. 46 ліміту за одиницю можуть списуватися увитрата у міру відпуску їх у виробництво або експлуатацію.
Вартість спеціальних інструментів і спеціальних пристосувань
(підпункт "д") погашається відповідно до встановленої норми або кошторисноїставкою, розрахованою виходячи з кошторису витрат на їх виготовлення
(придбання) та запланованого випуску продукції. Вартість цих жепредметів, призначених для індивідуальних замовлень або використовуваних умасовому виробництві, дозволяється повністю погашати в момент їх передачіу виробництво.
Вартість предметів прокату (підпункт "к") погашається шляхом нарахуваннязносу, виходячи з строків їх служби.
Оборотні кошти, як уже говорилося, переносять вартість напродукцію в одному виробничому циклі. Але оскільки це речі неіндивідуалізовані, визначаються родовими ознаками і можуть купуватисяв різний час, визначення фактичної собівартості при списанні їх увиробництво може здійснюватися одним із наступних методів оцінки запасівматеріальних ресурсів: по середній собівартості придбаного, засебес
