Особливості організації управлінського обліку на підприємстві

Введення.

Перехід України до ринкової моделі господарювання не тільки обумовлює повну самостійність підприємств як господарюючих суб'єктів, а й диктує необхідність змін в області ведення бухгалтерського обліку та подання звітності. В даний час основу економічної системи Росії утворюють господарські товариства і суспільства, якими згідно з 66 Цивільного кодексу РФ визнаються "комерційні організації з розділеним на частки (внески) засновників (учасників) статутним (складеному) капіталі ". Акціонерні товариства є домінуючими серед таких підприємств. Із зростанням кількості та ролі акціонерних товариств у розвитку економіки держави відбувається ускладнення господарських процесів і методів управління ними. Нова система господарювання, у свою чергу, визначає якісно іншу роль інформаційних ресурсів суспільства.

Найбільш важливою інформаційною системою акціонерних товариств є система бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Дана система дозволяє отримати основну економічну інформацію про підприємство, доступну для користувачів: акціонерів, інвесторів, кредиторів, постачальників, працівників підприємства і т.д. У зв'язку з цим зростає рівень вимог, що пред'являються до ведення обліку та складання звітності, форм її подання. До них відносяться вимоги по визначення складу фінансової звітності, що дає відповіді на запити пріоритетних груп користувачів інформації. Не секрет, що часто в вільному або консолідованому фінансовому звіті керівництво компанії здатне приховати результати збиткових напрямків діяльності за рахунок більш прибуткових. У зв'язку з цим не можна забувати про інтереси акціонерів та інвесторів компанії, які здійснюють свою діяльність по різних напрямках і (або) у різних географічних районах. Як правило, така діяльність настільки неоднорідна, що достовірну інформацію про неї можна отримати лише за засобом сегментарної звітності. У зв'язку з цим особливої актуальності набуває вимогу про включення у фінансову звітність багатогалузевих і багатопрофільних організацій інформації про операційні та географічних сегментах діяльності.

Проблеми теорії та аналізу фінансової звітності, в тому числі за сегментами, завжди були об'єктом уваги вчених. Значний внесок у їх рішення внесли такі вітчизняні вчені, як Ю. А. Бабаєв, М. С. Бакаєв, М. А. Вахрушина, В. Ф. Палій і багато інших, а також зарубіжні дослідники: Л. А. Бернстайн, Дж. Рис, Г. Мюллер.

Однак до теперішнього часу звітність за сегментами розглядалася російськими вченими й економістами як частина внутрішньої звітності організації. Поняття «Сегмент бізнесу» підміняти поняття «центр відповідальності». Не існувало і стандартів щодо складання такого типу звітності. У сучасних умовах від російських фахівців, що займаються складанням фінансової звітності, потрібно інше розуміння місця і ролі інформації по сегментах. У міжнародній практиці сегментарна звітність розглядається, перш за все, як частина фінансової звітності, яка розкриває інформацію про різних напрямках і регіонах діяльності організації. Створення російського стандарту із сегментарної звітності ще раз продемонструвало актуальність подання додаткової інформації за сегментами діяльності організації для інвесторів і кредиторів. Така звітність не тільки відповідає потребам користувачів, а й формує імідж підприємства, наближає фінансову звітність до формату, що відповідає міжнародним стандартам.

Важливий і той факт, що деякими російськими фахівцями сегментарна звітність розглядається як негативний фактор, здатний розкрити секретну економічну інформацію про організацію, істотно вплинувши, таким чином, на її конкурентне становище на ринку. Тому особливої актуальності набуває визначення цілей і завдань складання сегментарної звітності, які могли б наочно продемонструвати реальні можливості представлення й аналізу інформації по сегментах, її цінності, як для зовнішніх, так і для внутрішніх користувачів.

1. Організація управлінської обліку та звітності по центрам відповідальності.

Управлінський облік об'єктивно складає необхідну підсистему управління організацією. Певна специфіка вимог апарату управління до наданої для нього облікової інформації полягає в тому, що існує проблема зворотного зв'язки між характеристиками управлінського механізму організації (підприємства) - його організацією, рівневого, жорсткістю, об'ємом - і наслідками, що випливають звідси завданнями та формами облікових систем. Для вирішення цієї проблеми нам необхідно з'ясувати характер змін, що відбуваються в стилі і методи управління організаційними системами як у нас в країні, так і за кордоном.

В початку 20 ст. в західних країнах і в 30-х рр.. 20 в. в нашій країні склався певний тип організації виробництва і управління. Суть його полягала в жорсткої централізації усіх функцій управління, вертикальної організаційної структурі, адміністративно-командному методі керівництва. Виробництво територіально та організаційно будувалося як єдина фабрика, керуючий якої особисто контролював всі параметри виробничого процесу і управляв діями підлеглих.

Повоєнний період 20 ст. чітко позначив тенденцію розвитку великої промисловості в бік ускладнення організаційних структур промислових компаній і об'єднань. Як вважають дослідники, ці зміни обумовили два фактори:

1) суто кількісне збільшення масштабів діяльності аж до макроекономічних величин;

2) диверсифікація напрямків діяльності.

Однак слід мати на увазі, що самі по собі ці чинники не призводять і не могли призвести до зрушень у системі внутрішньогосподарського управління. Вирішальним моментом тут з'явився фактор розвитку конкурентного ринкового середовища, коли стали змінюватися джерела сировини і матеріалів, технологія виробництва, ринки збуту, тип продукції, географія її виробництва і реалізації. Як наслідок, різко зросла кількість адміністративних рішень всіх типів. В результаті потік оперативної інформації наростав подібно сніжного кому, центральний офіс нею перевантажувався, а його діяльність ставала неефективною. Звідси виникала необхідність у децентралізації управління, тобто розподіл повноважень і обов'язків приймати рішення між різними рівнями управління.

Як відомо, при децентралізованою системою управління відбувається розподіл (делегування) відповідальності між менеджерами в частині управління, планування та контролю витрат та результатів діяльності підрозділу, за яке відповідає даний менеджер. У цих умовах менеджер децентралізованої організації в межах своїх повноважень має право самостійно, без узгодження з вищим керівництвом оперативно приймати рішення на певну суму грошей. У зв'язку з цим стає актуальним питання: яка ж ступінь децентралізації має бути обрана менеджерами вищого рівня як оптимальна? Зрозуміло, що вони спробують максимізувати переваги децентралізації над її недоліками. У цьому й полягає сенс так званого оптимізаційного підходу.

Переваги децентралізованої структури управління підрозділами полягають у наступному.

1. Менеджер структурного підрозділу з менеджером вищого рангу має більшу інформацією про місцеві умови. Для централізованого прийняття рішення наявна інформація може бути не цілком достатньою і об'єктивною. Більше того, що отримується ними інформація може бути навіть навмисно спотвореної.

2. Менеджери підрозділів можуть приймати своєчасні рішення, що особливо привабливо для потенційних замовників.

3. Діяльність менеджерів підрозділів стає більш вмотивованою, якщо вони можуть проявити власну ініціативу.

4. Наділення менеджерів повноваженнями і відповідальністю сприяє розвитку управлінського таланту. Цінний не тільки навчальний процес, але і накопичений помилки досвід.

5. Невеликі підрозділи мають переваги "дружнього колективу" при вирішенні певних завдань.

6. Вища управління, звільнившись від тягаря щоденних рішень, може сконцентрувати свою увагу на стратегічному розвитку всієї організації.

При організації управлінського обліку до уваги необхідно приймати не тільки переваги, а й недоліки децентралізованої структури управління.

До них відносяться:

по-перше, прийняття необгрунтованих і некомпетентних рішень, коли благо підрозділи стає вище, ніж збитки організації в цілому, що відбувається у разі:

а) неузгодженості цілей організації в цілому й окремого структурного підрозділу;

б) недоліки інформації, за якою менеджери структурних підрозділів можуть визначити вплив своєї діяльності на інші організації.

Такі вирішення найбільш вірогідні в організаціях з високим ступенем самостійності її сегментів;

По-друге, скорочення діяльності по відношенню до організації в цілому. Менеджери сегментів можуть не звертати увагу на інші структурні підрозділи цієї ж організації, не відрізняючи їх від зовнішніх контрагентів.

В сучасних умовах практично всі керівники корпорацій діляться владою в набагато більшою мірою, ніж це робили їхні попередники. Адміністративно - командна модель управління застаріла. Завдання керівника в даний час полягає в тому, щоб визначити стратегічний напрямок, заручитися згодою підлеглих, дати їм гроші й повноваження і залишити їх у спокої. При це внутрішньофірмовий облік також має відповідати цілям і завданням "ринкового духу", внутрішньофірмового маркетингу та сприяти активізації ролі кожного працівника в управлінні.

Узагальнюючи вищевикладене, можна підкреслити, що децентралізація-це, перш за все, характеристика відносин між керівниками різного рівня в управлінської ієрархії організації. Разом з тим децентралізація-це не заперечення управління, а його нова якість, що дозволяє максимізувати в Зрештою сукупні доходи організації. Децентралізація управління впливає на організаційну структуру підприємства і сприяє більш чіткому, формалізованому всіх рівнів управління і всіх сегментів організації.

Організаційну структуру компанії можна визначити як сукупність ліній відповідальності усередині організації.

Лінії відповідальності - це лінії, що показують напрямок руху інформації. У цих умовах організаційна структура являє собою піраміду, де нижні рівні менеджерів підзвітні верхнім рівням. Слід зазначити, що з недавніх пір у великих компаній з'явилася тенденція до організації своєї структури не по традиційному функціональною ознакою (маркетинг, фінанси, постачання, виробництво, збут і т.д.), а по лініях продукції, кожна з яких групується навколо виробництва певного типу продуктів або послуг і включає в себе необхідні функціональні служби. Ця тенденція відокремити поняття сегменту бізнесу, як частини організації, що працює на зовнішнього споживача або представляє відносно самостійний напрям, стосовно до якого можуть бути відокремлені від організації в цілому активи, результати операцій з основної та іншої діяльності з метою фінансової звітності.

Іншими часто використовуваними термінами стосовно структурними одиницями компанії є "відділення", "філії" (внутрішні одиниці самого високого рівня) і "підрозділу" одиниці нижчого рівня. Децентралізація управління потребує формалізованого підходу до організаційної структурі компанії, що охоплює всі структурні одиниці з верху до низу і визначає місця кожного підрозділу (сегменту, відділення) з точки зору делегування йому певних повноважень і відповідальності. При цьому узагальнюючим поняттям стає "центр відповідальності". У результаті організаційну структуру сучасної компанії можна розглядати як сукупність різних центрів відповідальності, пов'язані між собою лініями відповідальності. Як наслідок, облікова система, яка в межах такої структури забезпечує реєстрацію, відображення, накопичення, аналіз та надання інформації про витрати і результати і дозволяє оцінити діяльність конкретних менеджерів, перетворюється в систему обліку по центрах відповідальності.

Центр відповідальності - це частина організації, за якою доцільно акумулювати облікову інформацію про діяльність такого центру. Звіти центрів відповідальності повинні включати лише ті статті витрат і надходжень (доходів, виручки), на які може вплинути менеджер центру. Його також можна назвати центром звітності.

Концепцію обліку за центрами звітності вперше висунув американський учений Джон Хіггінс. Обгрунтовуючи необхідність організації такої системи обліку, у 1952 р. він писав, що облік за центрами відповідальності - це система бухгалтерського обліку, яка перекроюються організацією так, що витрати акумулюються та відображаються у звітах на певних рівнях управління. З ім'ям Дж. Хіггінса також пов'язано знамените його правило:

Кожну структурну одиницю підприємства обтяжують ті, і тільки ті витрати або доходи, за які вона може відповідати і які контролюються.

Центр відповідальності - це сегмент організації, до якої контролюються як виробничі витрати, так і отриманий дохід або процес його інвестування. Причому керівник центру відповідальності несе відповідальність за процес формування цих показників.

Центр відповідальності є частиною системи управління підприємством і, як будь-яка система, має вхід і вихід. Вхід-це сировина, матеріали, напівфабрикати, витрати праці і різних послуг. Виходом для центру відповідальності є продукція (послуги), яка йде в інший центр відповідальності або реалізується на бік. Діяльність кожного центру відповідальності може бути оцінена з точки зору ефективності його функціонування.

Мета обліку за центрами відповідальності полягає в узагальненні даних про витрати і результати діяльності по кожному центру відповідальності з тим, щоб виникаючі відхилення можна було віднести на конкретну особу.

З позиції управління розподіл організації на центри відповідальності має визначатися специфікою конкретної ситуації та відповідати наступним основним вимогам:

центри відповідальності необхідно пов'язати з виробничої та організаційної структурою підприємства;

під чолі кожного центру відповідальності має бути відповідальна особа-менеджер;

в кожному центрі відповідальності повинен бути показник для зміни обсягу діяльності і база для розподілу витрат;

необхідно чітко визначити сферу повноважень і відповідальності менеджера кожного центру відповідальності. Менеджер відповідає лише за ті показники, які він може контролювати;

для кожного центру відповідальності необхідно встановити форми внутрішньої звітності;

менеджери центру відповідальності повинні брати участь у проведенні аналізу діяльності центру відповідальності за минулий період і складанні планів (бюджетів) на майбутній період.

Крім того, при поділі організації на центри відповідальності необхідно враховувати соціально-психологічні фактори, які можуть вплинути на мотивацію керівників відповідних центрів.

Поділ виробничого підприємства на центри відповідальності залежить від галузевих особливостей, технології та організації процесу, методів вихідних матеріалів, складу продукції, що випускається, рівня технічної оснащеності та інших факторів.

Вирішальне вплив на створення центрів відповідальності надають виробнича і організаційна структура підприємства.

Виробнича структура підприємства показує види виробництв, склад і структуру цехів, служб, їх потужність, форми побудови та взаємозв'язку на кожному рівні управління произв?? дством.

Організаційна структура підприємства офіційно знаходить вираз в штатному розкладі. Фактично вона забезпечує узгодженість окремих видів діяльності підприємства і зусиль підрозділів з виконання основних завдань та цілей підприємства.

В рамках організаційної структури підприємства можна виділити наступні форми організації управління: лінійна, функціональна, лінійно-функціональна, матрична.

Лінійним називають управління "по вертикалі", при якому має місце пряме підпорядкування нижчестоящих ланок підприємства строго певним вищим ланках. Зазвичай лінійна система характерна для управління цехами та ділянками підприємства.

Функціональне управління - це управління по окремих функціях (фінансами, постачанням, збутом, кадрами, проектно-конструкторськими і технологічними розробками, діловодством, зовнішніми економічними зв'язками тощо), при якому вища ланка керує всіма або частиною низових, але тільки в межах однієї функції. При функціональному управлінні в однієї особи, підрозділи можуть бути різні керівники по різних функцій.

Найбільше поширення на практиці отримали лінійно-функціональні структури управління. У рамках такої структури лінійні підрозділи займаються основний діяльністю по випуску продукції, а спеціалізовані функціональні підрозділи (такі як відділ маркетингу, плановий, фінансовий відділи, відділ кадрів, НДДКР) надають послуги основним. У цьому випадку найбільш повно реалізується поєднання принципів спеціалізації управління та єдиноначальності. Забезпечується і високий рівень підготовлюваних рішень, і комплексне керівництво кожним виробничим ланкою.

При матричному підході до організації управління великого значення набуває інтеграція комплексу робіт, спрямованих на досягнення поставлених цілей. Основним принципом тут є поліпшення взаємодії окремих підрозділів підприємства, що забезпечує ефективне вирішення тієї чи іншої проблеми. При матричній структурі паралельно з функціональними підрозділами створюються спеціальні органи (проектні групи) для вирішення конкретних виробничих завдань. Ці групи формуються з фахівців окремих функціональних підрозділів, що знаходяться на різних рівнях управлінської ієрархії.

Головним принципом організації матричної структури управління є широка мережа горизонтальних зв'язків, численні перетину яких з вертикаллю утворюються в результаті взаємодії керівників проектів з керівниками функціональних підрозділів. Перевага цієї форми управління полягає в тому, що вона дозволяє подолати внутрішньоорганізаційні бар'єри, не заважаючи при цьому розвитку функціональної спеціалізації. Прикладом може бути створення групи функціонально-вартісного аналізу (ФСА), мета якої-розробка і впровадження у виробництво нового виробу з кращими властивостями і параметрами якості з найменшими витратами.

Матрична форма організації управління найбільшою мірою забезпечує умови для узгодженої діяльності керівників і прояву індивідуальних здібностей членів групи, не порушуючи при цьому принцип централізованого керівництва.

Побудова центрів відповідальності згідно з організаційною структурою дозволяє пов'язати діяльність кожного підрозділу з відповідальністю конкретних осіб, оцінити результати кожного підрозділу та визначити їх внесок у загальні результати діяльності підприємства.

Для успішної організації управлінського обліку за центрами відповідальності в комерційних організаціях необхідно класифікувати їх виходячи з:

обсягу повноважень і відповідальності;

функцій, виконуваних центром.

Центри відповідальності виходячи з обсягу повноважень і відповідальності необхідно поділяти на центри витрат, прибутку та інвестицій.

Центр витрат - це структурний підрозділ підприємства, керівник якого відповідає тільки за витрати. У рамках такого центру організовується планування, нормування і облік витрат факторів виробництва з метою контролю, аналізу та управління процесами їх використання.

Центр прибутку - це підрозділ, керівник якого відповідає як за витрати, так і за прибуток. У таких центрах дохід є грошове вираження випущеної продукції, витрата-грошове вираження використаних ресурсів, а прибуток - різниця між прибутком і витратою. Менеджер центру контролює ціни, обсяг виробництва і реалізації, а також витрати. Тому для такого центру основним контрольованим показником встановлюється прибуток.

Центр інвестицій - це підрозділ, керівники якого відповідають не тільки за виторг і витрати, але і за капіталовкладення. Метою такого центру є не тільки отримання прибутку, але й досягнення рентабельності вкладеного капіталу, прибутковості інвестицій і збільшення пайового капіталу.

Керівник будь-якого центру відповідальності для виконання своїх функцій з певною періодичністю і в певному обсязі повинен складати звітність про діяльності довіреного йому центру відповідальності.

Сегментарна звітність можна визначити як звітність, сформовану за окремими сегментах бізнесу (центрів відповідальності) організації. Порядок її складання для зовнішніх користувачів встановлено ПБУ 12/2000 [6], для внутрішніх користувачів він практично не розроблений. Не знаходить відображення дане питання і в існуючих нормативних документах.

Рішення проблем складання внутрішньої сегментарної звітності віддано на відкуп підприємствам. У Законі України "Про бухгалтерський облік" лише відзначена конфіденційність що міститься в ній інформації: "зміст ... внутрішньої бухгалтерської звітності є комерційною таємницею "(ст. 10, п. 4) [1].

Теза про конфіденційність інформації сегментарної звітності в нормативних документах з'явився вперше. Це пов'язано з тим, що на відміну від фінансової звітності, яка розробляється на базі даних фінансового обліку і призначеної для зовнішніх користувачів (а тому що є відкритою), сегментарна звітність формується для внутрішніх користувачів (керівників усіх рівнів) і повинна бути закритою. (Цей законодавчо закріплений тезу на практиці не дотримується. Податкові органи, які є за своєю суттю зовнішніми користувачами бухгалтерської інформації, мають прямий доступ до даних управлінського обліку і звітності.)

Подібно тому, як інформація зовнішньої фінансової звітності використовується для аналізу фінансового стану підприємства, результатів його діяльності, дані сегментарної звітності дозволяють оцінити якість роботи кожного сегмента бізнесу. На основі інформації сегментарної звітності робляться висновки про професійної придатності того чи іншого менеджера, розробляються фінансові та нефінансові критерії оцінки його діяльності, формується система матеріального і морального заохочення персоналу підприємства. Вирішення цих завдань ускладнюється тим, що діяльність одного менеджера може впливати на діяльність інших керуючих. Повністю виключити таку взаємозалежність неможливо, однак її вплив можна мінімізувати при ретельному виборі центрів відповідальності, належним інформаційному забезпеченні, встановленні об'єктивних критеріїв оцінки діяльності структурних підрозділів (наприклад, поклавши на начальників цехів відповідальність не тільки за витрати, а й за якість виробленої продукції, можна уникнути конфліктів між збутом і виробництвом).

Крім того, сегментарна звітність допомагає в роботі самим менеджерам. Керівнику будь-якого рівня завжди слід знати, наскільки добре він працює. Якщо його плани не виконуються, він повинен дізнатися про це якомога раніше. В іншому випадку менеджер не зможе вчасно відкоригувати плани свого підрозділу, і поставлена перед ним мета виявиться нереальною. Таким чином, чітко налагоджений контроль дозволить керівнику центру відповідальності приймати обгрунтовані проміжні рішення і переглядати цілі довіреного йому підрозділу в період планування. Саме тому контроль за результатами діяльності центрів відповідальності в управлінському обліку називають зворотного зв'язком.

Складання сегментарних звітів безпосередньо пов'язане з трансфертним ціноутворенням. На базі цих цін формується звітність сегмента. Від ступеня обгрунтованості розроблених підприємством трансфертних цін залежить об'єктивність оцінки якості роботи структурного підрозділу підприємства.

З точки зору завдань формування та подання бухгалтерської звітності можна говорити про сегменти організації, з яких:

1) відповідно до правил бухгалтерського обліку необхідне складання зовнішньої звітності;

2) в системі бухгалтерського управлінського обліку складається внутрішня (сегментарна) звітність.

2. Правила побудови звітності за сегментами для зовнішніх користувачів.

Порядок складання бухгалтерської звітності за сегментами для зовнішніх користувачів регламентований ПБУ 12/2000 "Інформація за сегментами", затверджений наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 27 січня 2000 р. № 11н [6].

В числі міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), до яких поступово наближається російський бухгалтерський облік, аналогічний стандарт існує. Це МСФЗ № 14 "Сегментарна звітність", яким визначається порядок формування звітності про сегменти бізнесу в країнах з ринковою економікою.

При підготовці фінансових звітів з'явилася необхідність поряд з іншими даними включати додаткову інформацію в галузевому розрізі (з господарських сегментах бізнесу) і з урахуванням географічного місцезнаходження ринків збуту (за географічним сегментами). Формування звітності за такими сегментами необхідно як зовнішнім, так і внутрішнім користувачам, оскільки, з одного боку, вона включається до складу фінансової звітності, а з іншого-лежить в основі прийняття різноманітних управлінських рішень по сегментах бізнесу.

Сегментарна звітність, складена відповідно до принципів МСФЗ № 14, узагальнюючи інформацію щодо різних типів товарів і послуг, вироблених компанією, і різних географічних районів, в яких вона працює, з тим, щоб допомогти користувачам фінансових звітів:

1) краще зрозуміти показники роботи компанії в попередніх періодах;

2) точніше оцінити ризики і прибутку компанії;

3) приймати більш обгрунтовані рішення щодо компанії та її окремих підрозділів.

Багато сучасні західні компанії проводять групи товарів (або послуг) або працюють в географічних регіонах з різними нормами рентабельності, можливостями розвитку, перспектива на майбутнє і ризиками. У цьому випадку сегментарна звітність допомагає розібратися в ефективності різних напрямків бізнесу компанії, яку неможливо визначити з її сукупних даних. Таким чином, сегментарна звітність поряд з іншою фінансовою інформацією розглядається міжнародними стандартами як необхідна для задоволення потреб користувачів фінансової звітності.

Проблеми, вказані вище, поступово стають актуальними і для вітчизняного обліку. У нормативних документах, які регулюють ведення бухгалтерського обліку в РФ, перша згадка про необхідність підготовки інформації про діяльність сегментів зустрічається в 1996р. В Інструкції про порядок заповнення форм річної бухгалтерської звітності, затвердженої наказом Міністерства фінансів РФ від 12 листопад 1996р. № 97 (п.4.30), сказано, що в пояснювальній записці "необхідно привести додаткові дані про обсяги реалізації продукції, товарів, робіт, послуг за видами діяльності і географічним регіонам ".

Наступний нормативний документ, що має відношення до розглянутого питання: Положення з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в РФ, затверджене наказом Міністерства фінансів РФ 29 липня 1998р. № 34н [3]. Відповідно до п.91 у випадку наявності в організації дочірніх і залежних товариств крім власного бухгалтерського звіту нею складається також зведена (консолідована) бухгалтерська звітність, що включає показники звітів таких товариств, що знаходяться на території Російської Федерації та за її межами. Тим же документом передбачено формування зведеної річної бухгалтерської звітності об'єднаннями юридичних осіб, створених на добровільних засадах (союзів, асоціацій) (якщо це передбачено установчими документами об'єднань). Проте з зведеної звітності не видно результати діяльності окремих підприємств. Це "упущення" усувається після прийняття ПБО 12/2000 "Інформація за сегментами" [6].

Враховувати вимоги останнього Положення повинні організації, які становлять консолідовану бухгалтерську звітність. Для суб'єктів малого підприємництва воно не обов'язково.

Положенням, перш за все даються рекомендації з "розпізнавання" сегментів, формулюються правила віднесення на них доходів, витрат, активів і зобов'язань. При цьому під сегментом для цілей складання зовнішньої звітності розуміється "частина діяльності організації в певних господарських умовах ".

За аналогією з МСФЗ № 14 виділено два типи сегментів - операційний і географічний. Операційним сегментом названа "частина діяльності організації з виробництва певного товару, виконання певної роботи, надання певної послуги або однорідна група товарів, робіт, послуг, яка схильна до ризиків і отримання прибутків, відмінним від ризиків і прибутків за іншими товарів, робіт, послуг або однорідним групам товарів, робіт, послуг "[6].

Географічний сегмент-"частина діяльності організації по виробництву товарів, виконання робіт, надання послуг у певному географічному регіоні діяльність організації, яка схильна до ризиків і отримання прибутків, що мають місце в інших географічних регіонах діяльності організації " [6].

Узагальнюючи вищевикладене, можна зробити висновок: в трактуванні ПБО 12/2000 під сегментом в першу чергу розуміється самостійна юридична особа, або є дочірнім (залежним) підприємством по відношенню до материнського (основного) суспільству, або що входять до будь-якої асоціації, союз, холдинг. Таке підприємство в обов'язковому порядку повинна розглядатися в якості операційного або географічного сегмента. Це, однак, не означає, що дані сегменти не можуть бути розділені на більш дрібні.

Передбачається, що сегменти здійснюють зовнішні продажу, а також реалізують продукцію (роботи, послуги) між собою з використанням трансфертних цін.

З точки зору бухгалтерського управлінського обліку сегменти, про які йде мова в цьому Положенні, є найбільш "розвиненими" видами центрів відповідальності, а саме центрами інвестицій. Ці сегменти володіють власними активами, з ними ототожнюються зобов'язання, на них обгрунтовано можуть бути віднесені доходи і витрати, а отже, і визначений фінансовий результат діяльності.

Доходи (виручка) сегментів складаються з таких двох складових, як:

доходи, які безпосередньо можуть бути віднесені на сегмент;

частина загальної виручки організації, яка обгрунтовано може бути віднесена на даний сегмент. Для її визначення на практиці застосовуються непрямі методи розрахунків.

Доходи операційного сегмента - це виручка від продажу певних товарів, від виконання певних робіт, надання певних послуг. Доходи географічного сегмента - це виручка від виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг у певному географічному регіоні діяльності.

Якщо сегменти реалізують продукцію (роботи, послуги) між собою, то для об'єктивної оцінки їх доходів використовуються не трансфертні ціни, а зовнішні ціни.

Не є доходами сегменти:

відсотки і дивіденди, доходи від продажу фінансових вкладень, крім випадків, коли такі доходи є предметом діяльності сегмента;

надзвичайні доходи (надходження, що виникають як наслідки надзвичайних обставин господарювання (стихійного лиха, пожежі, аварії і т.д.).

Аналогічний підхід передбачається і до уч?? ту витрат сегментів. Як і доходи, вони складаються з двох складових:

витрат, які безпосередньо можуть бути віднесені на сегмент;

частини загальних доходів організації, яка обгрунтовано може бути віднесена на даний сегмент. Ця складова на відміну від першого розраховується за непрямими методами.

Не відносяться до витрат сегмента:

витрати з фінансових вкладень, якщо ці фінансові вкладення не є предметом діяльності сегмента;

податок на прибуток;

надзвичайні витрати (втрати від стихійних лих, страйків, терористичних актів і інших аналогічних подій).

Фінансовий результат діяльності сегмента (прибуток або збиток) визначається як різниця між ним отриманими доходами і понесеними при цьому витратами.

3. Принципи побудови внутрішньої сегментарної звітності.

Внутрішня управлінська звітність є разом з планом рахунків управлінського обліку системоутворюючим елементом, тим основним хребтом, на якому тримається вся управлінська структура.

Внутрішня звітність-це сукупність упорядкованих показників та іншої інформації. У ній дається інтерпретація відхилень від цілей, планів і кошторисів, без чого управлінський облік залишається формальним скопищем цифрових даних, непридатних для внутрішнього управління.

Вимоги до побудови та утримання внутрішньої звітності, виробленого наукою і практичним досвідом, характеризують саму суть цього елемента управлінського обліку. Причому мають значення як формальні, так і суттєві вимоги.

Формальні вимоги до внутрішньої звітності:

Доцільність - інформація, узагальнюється у внутрішніх звітах, повинна відповідати мети, заради якої вона була підготовлена;

Об'єктивність і точність - внутрішні звіти не повинні містити суб'єктивної думки і упереджених оцінок, ступінь похибки не повинна заважати прийняття обгрунтованих рішень. Оперативність, швидкість подання звітності не може не впливати на точність інформації, але слід прагнути до мінімізації даного фактора;

Оперативність звітності полягає в тому, що вона повинна представлятися до стоку, коли вона є необхідною для прийняття рішень;

Стислість - У звітності не повинно бути змін, надлишкової інформації. Чим звіт меншого обсягу, тим більш оперативно можна осмислити його зміст і прийняти потрібне рішення;

Порівнянність звітності полягає в можливості використовувати звітну інформацію для роботи різних центрів відповідальності. Звітність повинна бути порівнянна також з планами та кошторисами;

Адресність - Внутрішня звітність повинна потрапити до відповідального керівника та іншим зацікавленим особам, але за умови дотримання ступеня конфіденційності, встановленої в організації;

Ефективність - Витрати на складання внутрішньої звітності повинні бути складені з вигодами від отриманої управлінської інформації.

Метою внутрішньої звітності є забезпечення управлінсько