Організація фінансової служби на великих
і середніх підприємствах
Грибановський М.Ю.,
Грибановський В.М.
«Тіло з двома головами --
чудовисько. »
А. Файоль.
Принцип єдиноначальності ось
що має лежати в основі організації будь-якої служби. Фінансова служба це
єдине ціле - бізнес процеси, що відбуваються на підприємство повинні знаходитися в
руках однієї людини. У зв'язку з особливостями в практику роботи,
законодавстві, системі освіти, традиціями і.т.д. на сьогоднішній момент
- Це Фінансовий директор-головний бухгалтер, одна особа, одна посада.
Структури управління на
багатьох сучасних підприємствах були побудовані відповідно до принципів
управління, сформульованими при розвиненому соціалізмі. Ефективне управління
підприємством вимагає знання не тільки технології прийняття управлінських
рішень, але й організаційної структури, в якій ефективне управління буде
можливо. Ключова роль при цьому відводиться фінансово-економічній службі. Традиційно
що склалася структура фінансової служби на російських підприємствах сьогодні вже
не відповідає вимогам часу. Вона є тінню, яке кидає наше
соціалістичне минуле.
Пряме копіювання
структури західних компаній також неможливо у зв'язку:
практикою роботи;
законодавством;
системою освіти;
традиціями, стереотипами
і т.д.;
В даний час в
Росії немає єдиної концепції побудови організаційної структури фінансової
служби. Через взаємини фінансового директора (директора з фінансів і
економіці) і головного бухгалтера можна висловити три варіанти побудови
концепції: головний бухгалтер підпорядковується фінансовому директору (західна
концепція); існують головний бухгалтер і фінансовий директор (еклектична
концепція); фінансовий директор - головний бухгалтер одна посада (россійская
концепція).
Малюнок 1 --
Взаємовідносини фінансового директора та головного бухгалтера
Західна концепції
побудови організаційної структури фінансової служби припускає, що
бухгалтерська служба на чолі з головним бухгалтером входить у фінансову службу,
і головний бухгалтер підпорядковується фінансовому директору. Фінансовий директор
є менеджером, головний бухгалтер - технічний фахівець з ведення
обліку та складання фінансової звітності. На сьогоднішній день така концепція
використовується в багатьох організаціях у Росії: ТОВ «Води Боржомі», ВАТ «Джерело»,
ТОВ «Louis Dreyfus Vostok». [1]
Однак, в Росії
застосування даної концепції суперечить Федеральному закону від 21.11.1996 N
129-ФЗ (ред. від 28.03.2002) «Про Бухгалтерський облік», згідно зі ст. 7 «Головний
бухгалтер підпорядковується безпосередньо керівнику організації .. ». Крім того,
саме головний бухгалтер несе відповідальність «... за рух майна і
виконання зобов'язань », що підтверджується його підписом на документах -« ... Без
підпису головного бухгалтера грошові та розрахункові документи, фінансові і кредитні
зобов'язання вважаються недійсними і не повинні прийматися до
виконання ». Таким чином, фінансовий директор не несе ніякої
відповідальності, тому що відповідно до російського законодавства під
фінансовими документом не потрібно підпису фінансового директора.
Трагедія більшості
наших нинішніх фінансових директорів полягає в тому, що вони не знають
фінансового обліку і не розуміють фінансову звітність. Вони не мають
спеціальної освіти, ніколи не працювали в бухгалтерії, ніколи становили
фінансової звітності. У західній моделі фінансовий директор обов'язково
проходить школу бухгалтерії.
Наша система освіти
і трудове законодавство так само не готове до цього-за фахом фінанси
та Кредит готують фахівців для банків і кредитних організацій. [2] Інститут
професійних бухгалтерів почав підготовку фахівців «фінансових
менеджерів », але це не може принципово змінити ситуацію.
У кваліфікаційному
довіднику тільки недавно з'явилася посаду фінансового директора, але
посадові обов'язки, які там прописані, не відповідають його
відповідальності, а що пред'являються вимоги до знань зможе задовольнити лише
незначна частина нинішніх фінансових директорів. [3,4]
Ніяких змін в
законодавстві найближчим часом не передбачається. У 2002 р. на інтерв'ю,
даному А.С. Бакаєвим журналу «Фінансовий директор», він повідомив, що проект
змін до Закону про бухгалтерський облік вже готовий, проте він повинен буде
внесений на розгляд тільки після того, як будуть випущені нові Положення по
бухгалтерського обліку, які повинні ввести понятійний апарат, що відповідає
міжнародними стандартами фінансової звітності. [5] Спочатку це
планувалося на кінець 2003 року, але судячи з того що на дворі березень 2005р. і Мінфін
до цих пір не визначився з професійними бухгалтерськими спільнотами,
які за його словами ще не готові до співпраці зі сторони створення ПБО. [6] Те,
будь-які змін закону про бухгалтерський облік не слід очікувати раніше 2007
р.
В результаті, на нашу
думку, застосування західної концепції в Росії є невідповідним
законодавству і нелогічним, тому що для посаді фінансового директора в
законодавстві та загальноприйнятій практиці не визначені права та обов'язки, а
більша частина, яких йому передається - вже закріплена за головним бухгалтером.
На Заході ця
концепція успішно працює, тому що там саме фінансовий директор ставить
підпис під усіма фінансовими документами і несе відповідальність за
збереження майна та виконання зобов'язань. Кваліфікація західних
фінансових директорів не можна порівняти вище наших, тим більше, вони вихідці з
бухгалтерської середовища. [7] У західній концепції головний бухгалтер відповідає тільки
за ведення обліку, тобто він є чисто технічним фахівцем, а
організує облік і проводить контроль фінансовий директор. Складання
звітності відбувається за участі громадських бухгалтерів (аудиторів). [8]
еклектична концепція
досить сильно поширена на сьогоднішній момент. Відповідно до досліджень,
проведеного консалтинговою компанією IBS в 2003 році серед 1000 найбільших
Російських компаній - у 63% з них бухгалтерська служба відділена від фінансової
служби. [9] При даній концепції відбувається постійний конфлікт інтересів між
фінансовим директором та головним бухгалтером - що позначається на роботі
підприємства і стан колективу.
Российская концепція
склалася внаслідок особливостей законодавчої бази, історичних
особливостей (за часів Російської імперії та СРСР) головний бухгалтер виконував
функції з ведення обліку, організації обліку, складання звітності і контролю. [10]
На нашу думку,
найбільш відповідним виходом із ситуації є суміщення
посаді головного бухгалтера і фінансового директора. Дана концепція успішно
працює в ряді організацій в Росії: ВАТ «Тверський вагонобудівний завод»,
ЗАТ "Авіакомпанія Волга-Дніпро", ВАТ "Камчатскенерго", ВАТ
"Аерофлот - Дон", ЗАТ ТГК "Измайлово". Застосування ж
західної концепції суперечить законодавству і призводить до конфлікту
інтересів.
Дивує досить
пасивна позиція бухгалтерського професійного співтовариства з даного
питання, пояснити її можна тільки тим, що:
поки не було гучних
процесів із залучення головних бухгалтерів до адміністративної та кримінальної
відповідальності. А коли почнуться, то будуть залучати головних бухгалтерів, а
не фінансових директорів, так як саме підпису керівника підприємства і
головного бухгалтера стоять під усіма документами. Процес над «Юкосом» може
стати першим сигналом;
більшість головних
бухгалтерів - жінки, а вони внаслідок своєї природи не проявляють інтерес до
внутрішньофірмової політику підприємства і не готові йти на крайні заходи по
відстоювання своїх прав, внаслідок того, що це може обернутися звільненням.
Повернемося, до розгляду
картини фінансової служби. У західній практиці побудови фінансової служби
зводиться до наявності двох підрозділів: бухгалтерії та казначейства,
додаткові підрозділи можуть виникати внаслідок особливостей виду
діяльності та розмірів компанії, але в основному відбувається виділення з
бухгалтерії та казначейства найбільш важливих функцій-напрямків (складання
звітності, управлінський облік і т.д.) в окремі підрозділи.
Малюнок 2 - Західна
організаційна структура фінансової служби
Вітчизняна практика
зводиться до наявності 3 підрозділів: бухгалтерської служби, фінансового відділу і
планово-економічного відділу. Ці підрозділи являють собою три групи
різних людей: бухгалтерів, фінансистів та економістів, взаємовідносини між
ними були зіпсовані ще в радянські часи. Їхня взаємодія у фінансовій
діяльності нагадують знаменитих лебедя, рака і щуку. Залежно від сили
позиції керівника служби - Фінансового директора, Головного бухгалтера і
начальника планово-економічного відділу (Головного економіста), кожен з них
натягує ковдру в свій бік.
У сучасній теорії і
практиці під «економістом» розуміється досить широке коло фахівців,
які залучені до управління підприємством від фінансиста до бухгалтера. [11]
Наша система освіти готує економістів за спеціальністю бухгалтерський
облік, аналіз і аудит, економіст за фахом фінанси та кредит і т.д.
Трудове законодавство відповідає тим же, економіст по бухгалтерському обліку,
економіст з фінансової роботи і т.д.
Те, що називається
«Економістом» на російських підприємствах - це анахронізм, пережиток часів
СРСР, він повинен бути прибраний. Завдання економіста як фахівця, це вивчення
ролі підприємства на ринку (в економіці регіону, підприємств галузі). Такий
фахівець необхідний тільки на дуже великих підприємствах тих, що грають важливу роль
в економіці галузі, регіону, країни, світу.
Економісти на
вітчизняних підприємствах займаються всім - урахуванням витрат, калькуляцією
собівартості, ціноутворенням, плануванням, аналізом, підготовкою
статистичною звітністю і т.д. А їх кількість просто кидає в тремтіння. При
відсутності цехових бухгалтерій їх чисельність перевищує чисельність
бухгалтерської служби. Радянське минуле кидає тінь на «капіталістичне
сьогодення ». У результаті фактичної собівартості на підприємствах немає - все
підганяється під «план», угруповання витрат проводиться для зручності заповнення
статистичної звітності і т.д.
Малюнок 3 - Фінансова
служба підприємства
У системі бухгалтерського
обліку формується багатюща інформаційна база. Однак ця інформація
є марною, якщо її користувач не має достатнього уявлення
про:
принципах та логіки її
формування
складі і взаємозв'язку
основних інформаційних блоків
змістове наповнення
результативних документів
аналітичних
можливості бази
логіці і
послідовності аналітичних процедур застосовуваних до інформаційної бази і
т.д.
На багатьох підприємствах
бухгалтер розглядається як своєрідний піднощик «інформаційних снарядів»
- Для економістів і фінансистів. Використовуючи цю інформацію, вони намагаються вважати
величезна кількість коефіцієнтів, які найчастіше даремні, тому що не
розуміють економічної природи вихідних показників. [12] Аналізом може
займатися лише фахівець повною мірою володіє технікою обліку, а це
бухгалтер (бухгалтер-аналітик у відповідність з англо-американською концепцією).
У російській системі освіти були зроблені кроки назустріч цьому, в програму
навчання бухгалтерів був включений аналіз, також слово аналіз з'явилося і в
назва спеціальності - «Бухгалтерський облік, аналіз і аудит». Однак на
практиці, більшість менеджерів відмовляє бухгалтерам у їх законному праві на
аналіз зібраних ними даних, залишаючи за ними лише відображення фінансово-господарської
діяльності підприємства.
У зв'язку з тим, що
аналіз і складання бюджетів (планів) носить не постійна, а разовий характер,
то аналізом на нашу думку повинні займатися начальники відділів бухгалтерської
служби. Що ж до планування, то у відповідність із зарубіжною теорією і
практикою підготовкою бюджетів (планів) займаються менеджери. Допомогу їм
надають працівники бухгалтерської служби. Керівництвом зі складання бюджетів
займається бухгалтер. Співробітники бухгалтерської служби зміст планів не
визначають, вони надають консультаційні та інші послуги менеджерам.
Планово-фінансова комісія створюється лише на час для складання та
затвердження планів (кошторисів) на період. Менеджери, що відповідають за виконання
кошторисних показників повинні складати кошториси для тих галузей діяльності, за
які вони несуть ответственность.13, 14То є плануванням може займатися
тільки та людина, яка сам потім буде реалізовувати план.
Кваліфікація наших
менеджерів не дозволяє їм виконувати таку роботу. Тому начальники відділів
бухгалтерської служби мають допомагати менеджерам своїх напрямків у складання
планів (бюджетів). Прогнозний звіт про прибутки і збитки і прогнозний баланс
це обов'язок начальника відділу бухгалтерської та консолідованої звітності.
Завдяки участі в складанні бюджетів бухгалтера завжди будуть знати, які
факти господарської діяльності їм належить відображати і контролювати їх
виконання проходження документів.
У зв'язку з викладеними
вище пропозиціями, на нашу думку фінансова служба повинна складатися з двох
підрозділів: бухгалтерської служби та фінансового відділу, можливо виділення з
бухгалтерської служби відділу внутрішнього фінансового аудиту та методології
бухгалтерського обліку. Розглянемо завдання стоять перед підрозділами
фінансової служби при запропонованій організаційній структурі.
Малюнок 4 - Пропонована
структура фінансової служби
Завдання фінансового
відділу - пошук грошових кошти при їх нестачі і пошук місць для вкладення
тимчасово вільні грошові кошти. Каса і Розрахункові рахунки - це
бухгалтерська служба, внаслідок особливостей законодавства. У Росії ж на
підприємствах немає зазвичай залишків коштів і немає фондового ринку, де
можна було знайти вільні кошти. Тому в наших фінансистів немає роботи на
російських підприємствах.
Завдання бухгалтерської
служби - це ведення бухгалтерського обліку, аналіз і допомогу в складання
планів (бюджетів) та звітів про їх виконання. Розглянемо організацію
бухгалтерської служби більш докладно, тому що при даному способі організації
фінансової служби їй приділяється основна роль.
Організація
бухгалтерської служби є яскравим прикладом бюрократичної системи управління
(лінійно - функціональної системою). Оскільки тут найбільш яскраво проявляється
принцип побудови і спеціалізація управлінського персоналу по функціональних
підсистемах організації (оподаткування, розрахунки з персоналом і т.д.).
Апарату управління доводиться виконувати безліч рутинних, часто
повторюваних процедур і операцій при порівняльній стабільності управлінських
завдань і функцій: за допомогою твердої системи зв'язків забезпечується чітка
робота кожної підсистеми та організації в цілому, що є яскравими
характеристиками лінійно - функціональної системи.
Начальники відділів
бухгалтерії представляють середня ланка управлінців, так як вони займаються
постановкою завдань і цілей на рівні відділу; організація роботи відділу (створення
структури, розподіл обов'язків, врегулювання конфліктів); управління
діяльністю з виконання плану, стимулювання якісної роботи
співробітників відділу, координація виробничого процесу в рамках відділу,
забезпечення належного зв'язку.
Структура бухгалтерської
служби залежить від виду діяльності, розмірів підприємство і т.д. Найбільш
важливі і великі ділянки обліку виділяються в окремі підрозділи (відділи,
бюро). Далі буде запропонована структура бухгалтерської служби для великого
виробничого підприємства.
У даній структурі
розглянемо більш докладно наступні підрозділи: відділ обліку витрат і
калькуляції собівартості, відділ готової продукції та відділ внутрішнього
фінансового аудиту та методології бухгалтерського обліку.
Облік витрат і
калькуляція собівартості одна з найважливіших ділянок обліку. На великих
виробничихпідприємствах кількість цехів досить велика (20-30 і
більше). Для оптимальної організації системи обліку витрат у кожному цеху повинні
бути створені цехові бухгалтерії, які повинні бути об'єднані в бюро
згідно з виробничим ознакою (наприклад буро обліку витрат
електротехнічного виробництва, бюро обліку витрат допоміжного
виробництва і т.д.) дані бюро входять до складу відділу обліку витрат і калькуляції
собівартості. Завдяки тому, що цехові бухгалтерії виведені з підпорядкування
начальника цеху і не посередньо наближені до свого об'єкту обліку, дані
обліку про витрати, незавершеному виробництві, готової продукції та
напівфабрикатах власного виробництва виключені з під впливу начальників
цехів, тобто виключений конфлікт інтересів.
Малюнок 5 - Структура
бухгалтерської служби
На відділ реалізації
готової продукції покладається ведення рахунку 43 «Готова продукція» і виписка
документів на реалізацію. При автоматизації обліку функція виписки документів
може бути передана ближче до виконавця - відділ збуту, бухгалтера будуть відображати
реалізацію в обліку і контролювати правильність і своєчасність
документального оформлення реалізації.
Незвичайним є
наявність відділу фінансового аудиту та методології бухгалтерського обліку. Пояснимо
причину його створення, цілі та завдання, які він повинен вирішувати. Згідно
Федеральним законом «Про бухгалтерський облік» від 21.11.1996 N 129-ФЗ
бухгалтерський облік представляє собою упорядковану систему збору, реєстрації
та узагальнення інформації в грошовому вираженні про майно, зобов'язання
організацій та їх руху шляхом суцільного, безперервного і документального обліку
всіх господарських операцій.
Таким чином,
бухгалтерський облік це інформаційну систему, що відображає факти господарської
діяльності притаманною їй методами (документування, рахунки бухгалтерського
обліку, подвійний запис тощо)
Збором, реєстрацією і
узагальненням інформації на 95% займаються рядові бухгалтера, тому багато в чому
саме від них залежить достовірність, повнота і правильність реєстрації фактів
господарської діяльності. Можна сказати: - саме рядові бухгалтера ведуть
бухгалтерський облік. Основним завданням головного бухгалтера є організація
системи обліку на підприємстві. Він повинен бути капітаном на кораблі, який
керує всією системою.
Що ж являє
собою бухгалтерська служба на сьогоднішній день на великих російських
підприємствах? Зазвичай це 70-100 чоловік, начальники відділів і бюро більшої
частиною мають вищу освіту, рядові бухгалтера в кращому випадку середня
професійну освіту. Структура і склад бухгалтерської служби майже не
змінюються, докорінні зміни зазвичай відбуваються тільки у випадку зміни
Фінансового директора-головного бухгалтера або приходу на підприємство нового
власника.
Більшість бухгалтерів
знає тільки свою ділянку обліку та місцями основи бухгалтерського обліку.
Структура бухгалтерської служби та основні принципи ведення облік залишилися ще з
часів СРСР. Ознайомлення зі змінами в законодавстві відбувається з посила
головного бухгалтера, аудиторів або після чергової перевірки податкової інспекції.
При такій позиції картина складається досить сумна.
Побудова системи обліку
в таких умовах виглядає досить проблематично, проте це можливо.
Один з інструментів
який повинен допомогти Головному бухгалтеру - це облікова політика. Згідно з ПБО
1/98 «Облікова політика організації» під облікової політики організації
розуміється прийнята нею сукупність способів ведення бухгалтерського обліку --
первинного спостереження, вартісного вимірювання, поточного угрупування і підсумкового
узагальнення фактів господарської діяльності. До способів ведення бухгалтерського
обліку відносяться способи угрупування і оцінки фактів господарської діяльності,
погашення вартості активів, організації документообігу, інвентаризації,
способи застосування рахунків бухгалтерського обліку, системи регістрів
бухгалтерського обліку, обробки інформації та інші відповідні способи та
прийоми.
Облікова політика зазвичай
містить загальні положення. Тому на її підставі повинні бути написані,
детально розроблені положення щодо відображення фактів господарської діяльності
в обліку для конкретних ділянок обліку.
Залишилося вирішити тільки
одне питання, хто ж цим всім займеться. Власні бухгалтера завантажені
поточною роботою. Цю проблему можна вирішити за допомогою «варягів» - аудиторів або
створенням власного підрозділу - нового відділу, внутрішнього фінансового
аудиту та методології бухгалтерського обліку (ОВФАіМБУ), який би очолював
один із заступників головного бухгалтера. Сам процес становлення системи
бухгалтерського обліку буде досить тривалий - півтора два роки, тому що
вимагає не тільки розробки методологічного аспекту, а й контроль за його
виконанням. Закріпленням розробленої методології обліку повинна послужити
автоматизована система, яка жорстко закріпить рамки та межі обліку.
Крім функції побудови
методології обліку на даний підрозділ покладається проведення внутрішніх
розслідувань.
Така система з успіхом
застосовується на низці великих російських підприємств - ЗАТ «Тверський
Вагонобудівний Завод », ТОВ« ПК «Новочеркаський електровозобудівний
завод »і т.д. Особливо дана схема актуальна при приході нової команди
управлінців на підприємство, які зазвичай призводять свою невелику команду
бухгалтерів, з якої формується керівництво фінансовий служби та відділ
внутрішнього фінансового аудиту та методології бухгалтерського обліку.
У зв'язку з тим, що
бухгалтерський облік зачіпає всі факти господарської діяльності - роботу
всіх підрозділів підприємства, то побудови нормальної системи обліку не
можливе без потужного адміністративного ресурсу, на рівні топ менеджменту. Один
Фінансовий директор - головний бухгалтер цієї проблеми не вирішить. Така структура
бухгалтерської служби частково була реалізована на наступних підприємствах: ТОВ
«Торгова компанія« ОСПаЗ »і ВАТ« Тверський вагонобудівний завод ».
Позиція бухгалтерської
служби, на нашу думку, одне з ключових питань до вирішення проблеми
організації фінансової служби. Але, на жаль, на сьогоднішній момент склалися
наступні обставини, які заважають вирішення даного питання:
домінування податкової
складової в системі бухгалтерського обліку;
слабке розуміння
Російськими менеджерами корисності бухгалтерської інформації і можливостей
системи бухгалтерського обліку;
неадекватність
стандартів фінансового обліку та практики;
застій у поглядах
бухгалтерського професійного співтовариства і відсутність бажання змін;
складні робочі
відносини між Російськими менеджерами і бухгалтерами.
Всі дані фактори
роблять сильний стримуючий впливу на розвиток бухгалтерської і,
отже, фінансової служби. На нашу думку, серйозні зміни в
ситуацію, що склалася принесе лише прихід до Росії великих зарубіжних
власників та інвесторів, які принесуть із собою сформовану культуру і
правила роботи.
Список літератури
[1] Афанасьев А. «Структура ФЭС: досвід
практиків »Фінансовий директор. № 2. 2004р. С. 86-92
[2]
Постанови
Держстандарту Росії від 30.09.2003 № 276 - ст) «Загальноросійським класифікатором
спеціальностей за освітою »ОК 009 - 2003
[3]
Постанова від 21
серпня 1998 р. № 37, міністерство праці і соціального розвитку російської
федерації «Про затвердження кваліфікаційного довідника посад
керівників, спеціалістів та інших службовців ».
[4]
Постанова Мінпраці
РФ від 12 листопада 2003 р. N 75 "Про внесення змін і доповнення до
Кваліфікаційний довідник посад керівників, фахівців та інших
службовців ".
[5]
Чернецька А.. Сухова І.,
«У фінансового директора в« генах закладено », що головбух винен йому
підкорятися »Фінансовий директор. № 5. 2002р.
[6]
http://www.2z.ru/dz/dz.pl?page=newstape&id=5162
[7]
«Corporate Elite Career
Path », Business Week, October 11, 1993, p.65
[8]
Хорнгрен Ч.Т. Фостер Дж.
Бухгалтерський облік: Управлінський аспект: Пер. з англ/под ред. Я.В.
Соколова .- М.: Фінанси і статистика, 1995.-416
[9]
http://www.ibs.ru/content/rus/153/1533-article.asp
[10]
Соколов Я.В., Терехов
А.А., Нариси розвитку аудиту. - М.: ИД ФКБ-ПРЕСС, 2004.-376
[11]
SMA 1B, Objectives of
Management Accounting
[12]
Ковальов В.В. «Фінансовий
облік та аналіз: концептуальні основи »- М.: Фінанси і статистика, 2004. - 720
с.
[13]
Друрі К. Управлінський і
виробничий облік: Пер. з англ ..: Учебнік.-М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003.-1071 с.
[14]
Giles R.S. "Finance and
accounting ", published by the Macmillan press LTD, third edition, 1994-750p.
Для підготовки даної
роботи були використані матеріали з сайту http://www.gaap.ru
