ВСТУП. КІЛЬКА СЛІВ ПРО ПОДАТКИ.

У Росії не лає податки тільки ледачий. Слова підбирають хльосткі,достатньо прочитати лише заголовки відповідних публікацій. Рідкозустрінеш думку, що російської податкової система не така погана, якздається. Активно обговорюється питання про реформування податкової системи.
Безумовно, оподаткування в будь-якій країні не може бути чимось незміннимвже тому, що воно є не тільки фіскальним механізмом, а йінструментом державної політики, яка змінюючись, прирікає назміни і систему оподаткування. До того ж в Росії системаоподаткування перебуває в стадії становлення, як і її ринкове господарствоі політична система, спрямована на розвиток свободипідприємницької діяльності. Пошук шляхів підвищення ефективностіросійської системи податків просто необхідний.
У цьому відношенні "об'єктивно необхідним і надзвичайно важливим длявдосконалення податкової системи Росії є вивчення досвідуорганізації податкових систем і організаційних структур податкових службзарубіжних країн-США, Німеччини, Данії та ряду інших держав. Вивченнядосвіду організації податкових систем інших країн буде сприяти івикорінення слідів крайньої ідеологізації у вітчизняній науці,об'єднувала вивчення фактів, закономірностей розвитку держави іподаткового права та оволодіння багатим історичним досвідом поданого питання.

На Заході податкові питання давно вже займають почесне місце вфінансовому плануванні підприємств. В умовах високих податкових ставокнеправильний або недостатній облік податкового фактора може призвести довельми несприятливих наслідків або навіть викликати банкрутствопідприємства. З іншого боку, правильне використання передбаченихподатковим законодавством пільг і знижок може забезпечити не тількизбереження та отриманих фінансових накопичень, а й можливостіфінансування розширення діяльності, нових інвестицій за рахунок економіїна податках або навіть за рахунок повернення податкових платежів з казни.

При податковому плануванні не слід орієнтуватися тільки нарозміри податкових ставок. Навпаки, розміри податкових ставок з точки зоруобкладання податкової діяльності мають другорядне значення. Інакшеважко було б зрозуміти, чому в умовах повної свободи руху капіталівкомпанії продовжують діяти в країнах з рівнем корпораціонного податку в 4% -50% і не перебираються в "податкові гавані", де ставки цього податку 2 -
5% або він зовсім не застосовується.

Насправді і в країнах з нормальними (не зниженими) ставкамиподатків компанії з добре поставленим податковим урядом платятьподатки за ефективною податковою ставкою не більше 20-25%. А ці ставки вжеможна порівняти з рівнем оподаткування в країнах - "податкових гаванях".
Тому вибір між країнами з нормальними податковими ставками і
"податковими гаванями" далеко не завжди зумовлений на користьостанніх; в багатьох ситуаціях і ті й інші грають на рівних.

Зниження високих нормальних податкових ставок до зниженихефективних в західних країнах в принципі є для всіх компаній, хочаі носить виборчий характер. Практично у всіх цих країнахіснують значні податкові пільги (або навіть прямі субсидії такомпенсації) для експортної діяльності, для інвестицій в новіпромислові потужності, у створення нових робочих місць, для підприємств,створюваних у відносно менш розвинених районах і т.д. По-цьому ввідносно реальної виробничої і комерційної діяльності податковірежими розвинених країн цілком конкурентноздатні з режимами країн -
"податкових гаваней", особливо якщо врахувати, що для реальної діяльностіважливі стан інфраструктури, доступності джерел сировини, близькістьринків збуту, наявність кваліфікованої робочої сили, ніж "податковігавані ", очевидно, поступаються розвиненим країнам.

Але навіть і для" базових "компаній, які не здійснюють ніякоїдіяльності в країні свого місцезнаходження, а тільки керуючихактивами, які обслуговують або контролюючих діяльність в інших країнах,розміщення в країні з нормальним рівнем оподаткування може виявитисяне менш вигідним, ніж в країні - "податкової гавані". Справа в тому, щобагато країн (США, Великобританія, Франція і т.д.) надають своїмкомпаніям відстрочку від оподаткування доходів, отриманих за кордоном дотих пір, поки вони не будуть реально репатрійовані в країну. Такавідстрочка може фактично мати безстроковий характер, а при сучасномурівень процентних ставок відстрочка у сплаті податків на 7-8 років рівносильнаповного звільнення від податку.

Компанії з міжнародною масштабом діяльності можуть навітькористуватися досить істотними пільгами, передбаченимиміжнародними податковими угодами; країни - "податкові гавані" такихугод не мають.

Нарешті, деякі розвинуті країни (США, Франція, ФРН, Японія і т.д.)в останні роки прийняли спеціальні закони, спрямовані за переміщеннямкапіталів з цих країн в "податкових притулків", які на діяльність їхгромадян і компаній не поширюються. Це також служить стримуючимфактором при вибір країни розміщення капіталу.

При всьому цьому тиск розвинених країн Заходу на країни - "податковігавані "ніколи не було особливо сильним. Точніше було б сказати, щоставлення податкової влади західних країн до "податковим гаваням", привсієї гостроти офіційної критики, залишається в рамках "Резервованоїприхильності ". Більшість з країн -" податкових гаваней "при бажаннімогли б бути зламані простими політичними та економічними заходамибуквально за кілька днів. Але насправді капітали тільки "базуються" вподаткових гаванях ", а реально вони вкладаються і функціонують у тих жезахідних країнах. Туди ж переводяться і доходи з цих капіталів, оскількиїх власники проживають в цих країнах. Більш жорстка позиція по відношеннюдо "податковимгаваням "могла б спонукати інвесторів та компанії остаточно покинутисвою країну. Нарешті, країни - "податкових притулків" грають важливу роль дляпом'якшення гостроти конкурентних суперечностей між розвиненими країнами вборотьбі за залучення капіталів і дають важливий аргумент длявнутрішньополітичної боротьби в цих країнах, дозволяючи владі захищатинадання істотних податкових пільг капіталам посиланнями як раз нанаявність цих "податкових сховищ" за кордоном.

Таким чином, сплата підприємством податку за стандартною,встановленої законом ставкою є незвичайним, рідкісним явищем ісвідчить про погану постановці податкового планування на даномупідприємстві.

ПОНЯТТЯ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ.

Податки - обов'язкові та безеквівалентние платежі, що сплачуютьсяплатниками податків до бюджету відповідного рівня і державніпозабюджетні фонди на підставі федеральних законів про податки і актахзаконодавчих органів суб'єктів Російської Федерації, а також за рішенняморганом місцевого самоврядування відповідно до їх компетентністю.

Податкова система - сукупність передбачених податків та обов'язковихплатежів, що стягуються в державі, а також принципів, форм і методіввстановлення, зміни, скасування, сплати, стягування, контролю.

1) об'єкт податку - це доходи, вартість окремих товарів, окремівиди діяльності, операції з цінними паперами, користування ціннимиресурсами, майно юридичних і фізичних осіб та інші об'єкти,встановлені законодавчими актами.

2) суб'єкт податку - це платник податку, тобто фізична абоюридична особа;

3) джерело податку - тобто дохід з якого виплачується податок;

4) ставка податку - величина податку з одиниці об'єкта податку;

5) податкова пільга - повне або часткове звільнення платника відподатку.

Податки можуть стягуватися наступним чином:

1) кадастровий - (від слова кадастр - таблиця, довідник) колиоб'єкт податку диференційований на групи за певною ознакою.
Перелік цих груп і їх ознаки заносяться у спеціальні довідники.
Для кожної групи встановлена індивідуальна ставка податку. Такий методхарактерний тим, що величина податку не залежить від прибутковості об'єкта.

Прикладом такого податку може служити податок на власниківтранспортних засобів. Він стягується за встановленою ставкою від потужностітранспортного засобу, не залежно від того, використовується цей транспортнийзасіб чи простоює.

2) на основі декларації

Декларація - документ, в якому платник податку приводить розрахунокдоходу та податку з нього. Характерною рисою такого методу є те, щосплата податку відбувається після отримання доходу та особою отримуютьдохід.

Прикладом може служити податок на прибуток.

3) у джерела

Цей податок вноситься особою виплачує дохід. Поетомy оплата податкупроводиться до отримання доходу, причому одержувач доходу отримує йогозменшеним на суму податку.

Наприклад прибутковий податок з фізичних осіб. Цей податок сплачуєтьсяпідприємством або організацією, на якій працює фізична особа. Тобтодо виплати, наприклад, заробітної плати з неї віднімається сума податку таперераховується до бюджету. Решта суми виплачується працівнику.

Сyществyют два види податкової системи: шедyлярная і глобальна.

У шедyлярной податковій системі весь дохід, що отримуєтьсяплатником податку, ділиться на частини - шедyли. Кожна з цих частиноподатковується особливим чином. Для різних шедyл можуть бути встановленірізні ставки, пільги та інші елементи податку, перераховані вище.

У глобальній податковій системі всі доходи фізичних та юридичних осібоподатковуються однаково. Така система полегшує розрахунок податків і спрощуєпланування фінансового результату для підприємців.

Глобальна податкова система широко застосовується в Західнихдержавах.

ФУНКЦІЇ ПОДАТКІВ.

Регулююча.
Госyдарственное регулювання здійснюється у двох основних напрямках:

- регулювання ринкових, товарно-грошових відносин. Воно складаєтьсяголовним чином у визначенні "правил гри", тобто розробка законів,нормативних актів, що визначають взаємини дейтсвyющіх на ринку осіб,насамперед підприємців, роботодавців і найманих робітників. До нихвідносяться закони, постанови, інструкції державних органів,регулюють взаємовідносини товаровиробників, продавців і покупців,діяльність банків, товарних і фондових бірж, а також бірж праці,торгових домів, що встановлюють порядок проведення аукціонів, ярмарків,правила обігу цінних паперів і т.п. Цей напрям державногорегулювання ринку безпосередньо з податками не пов'язане;

- регулювання розвитку народного господарства, громадськоговиробництва в умовах, коли основним об'єктивним економічнимзаконом, що діє в суспільстві, є закон вартості. Тут мовайде головним чином про фінансово-економічні методи впливудержави на інтереси людей, підприємців з метою спрямування їхдіяльності в потрібному, вигідному суспільству напрямку.
Таким чином, розвиток ринкової економіки регулюється фінансово -економічними методами - шляхом застосування налагодженої системиоподаткування, маневрування позиковим капіталом і процентнимиставками, виділення з бюджету капітальних вкладень і дотацій,державних закупівель та здійснення народногосподарських програм іт.п. Центральне місце в цьому комплексі економічних методів займаютьподатки.

Маневрірyя податковими ставками, пільгами і штрафами, змінюючи умовиоподатковування, вводячи одні і скасовуючи інші податки, держава створюєумови для прискореного розвитку певних галузей і виробництв,сприяє вирішенню актуальних для суспільства проблем.

Стимулююча
За допомогою податків, пільг і санкцій держава стимулює технічнийпрогрес, збільшення числа робочих місць, капітальні вкладення в розширеннявиробництва та ін Стімyлірованіе технічного прогресу за допомогою податківпроявляється насамперед у тому, що сума прибутку, спрямована натехнічне переозброєння, реконструкцію, розширення виробництватоварів народного споживання, устаткування для виробництва продуктівхарчування і ряду інших звільняється від оподаткування.

Промислова, або, вірніше, перерозподільна. За допомогоюподатків у державному бюджеті концентруються кошти, що направляютьсяпотім на вирішення народногосподарських проблем, як виробничих, так ісоціальних, фінансування крупних міжгалузевих, комплексних цільовихпрограм - наyчно-технічних, економічних та ін

За допомогою податків держава перерозподіляє частину прибутку підприємстві підприємців, доходів громадян, спрямовуючи її на розвитоквиробничої та соціальної інфраструктури, на інвестиції такапіталомісткі і фондомісткі галузі з тривалими термінами окупностівитрат: залізниці та автостради, видобувні галузі, електростанції іін

перерозподільна функція податкової системи носить яскраво вираженийсоціальний характер. відповідним чином побудована податкова система дозволяє надати ринковій економіці соціальну спрямованість, як цезроблено в Німеччині, Швеції, багатьох інших країнах. Це досягається шляхомвстановлення прогресивних ставок оподаткування, напрямкизначної частини бюджету коштів на соціальні потреби населення,повного або часткового звільнення від податків громадян, які потребуютьсоціальний захист.

Нарешті, остання функція податків - Фіскальна, вилучення частинидоходів підприємств і громадян для утримання державногоапарату, оборони стани і тієї частини невиробничої сфери,яка не має власних джерел доходів (багато установ культури
- Бібліотеки, архіви тощо), або вони недостатні для забезпеченняналежного рівня розвитку - фундаментальна наука, театри, музеї і багатонавчальні заклади тощо

Зазначене розмежування функцій податкової системи носить умовнийхарактер, тому що всі вони переплітаються і здійснюються одночасно.

З урахуванням історичних особливостей утворення сучасної податковоїсистеми і потреб податкового планування всі існуючі заразподатки можна класифікувати у вигляді такої схеми:

ПОДАТКИ

з натуральною базою оподаткування:

- побудинкові податки;

- подушного податки;

- специфічні мита;

з вартісної базою оподаткування:

а) податки на базі валового доходу:

- акцизи;

- податки з обороту;

- митні збори;

- податки на майно, капітали і т.д.;

- податки на відсотки, дивіденди і т.д.;

б) податки на базі очищеного доходу:

- корпораціонний податок;

- податок на індивідуальні доходи;

- податок на додану вартість;

- податок на спадщини.

Перехід до системи обкладання на основі приросту тільки стануплатника податків (тобто річної суми його чистого доходу) зажадавстворення умов для того, щоб загальна сума стягнутих з нього податків неперевищила меж цього доходу. У минулому цьому обмеженню не надавалосязначення, різні види податків вводилися самі по собі, діяливідособлено один від одного, тому підсумовування зовні невисоких ставокрізних податків, але встановлюваних на базі валового, а не чистого доходу,нерідко призводило для деяких категорій населення до оподаткування,перевищує весь обсяг реалізованими доходів і, відповідно, до їхрозорення і прогресуючого зубожіння. Зараз цій умові віддаєтьсядуже важливе значення, особливо якщо врахувати, що в деяких країнахчерез податки перерозподіляється до трьох п'ятих всієї суми національногодоходу.

Тому для забезпечення цієї умови довелося створити нові формивзаємного обліку різних видів податків, і серед них найбільш важливезначення має система прибуткових податків. Ця система включає в себеряд попередніх, авансових податків (withholding taxes) іостаточний податок, у якому ці податки сумуються шляхом так званого податкового кредиту. У загальному вигляді ця система може бути представленанаступним чином:

ПОДАТОК НА ІНДИВІДУАЛЬНІ ДОХОДИ

1. Податки на приріст капіталу:

1.1. Доходи від капіталу й інші фіксовані доходи (ренти та ін.)

2. Податки "у джерела":

2.1. Доходи від капіталу й інші фіксовані доходи (ренти та ін.)

3. Податки на прибутки в корпоративному секторі бізнесу:

3.1. Корпораціонний податок.

3.2. Податок "у джерела" на дивіденди.

3.3. Податки на нерозподілений частину прибутку.

4. Податки на прибутки некорпоративних бізнесу і доходи від праці засвій рахунок.

5. Податки "у джерела" з заробітної плати:

5.1. Заробітна плата та інші доходи від роботи за наймом.

Така система прибуткових податків, з відомими модифікаціями,існує у всіх розвинених капіталістичних країнах. Провідну роль у нійграє податок на індивідуальні доходи (individual income tax), якимобкладається вся сума доходів кожного окремого платника податків (удеяких країнах допускається підсумовування доходів для подружніх пар).
Податок на індивідуальні доходи стягується за прогресивно зростаючим ставками,які для найбільш високих доходів можуть досягати 75-80%. Авансові абопопередні податки стягуються з певних видів доходів у міру їходержання, тобто "у джерела". Для цих податків встановлено тверді,фіксовані ставки: для відсотків і дивідендів зазвичай 25-30%, дляліцензійних платежів і виплат з авторських прав - 10-12% і т.д. Дляутримання податків із заробітної плати звичайно застосовуються спеціальнорозроблені шкали податкових ставок.
Потрібно відзначити, що з доходу роблять різні відрахування, що формуютьнеоподатковуваний мінімум. Вони залежать від наявності утриманців, залежних дітей,джерел доходу, віку платника. Крім цих відрахувань у багатьохкраїнах встановлені межі нульової ставки оподаткування. Податковий тягармежах прожиткового мінімуму зазвичай звільнені від податків.

ПОДАТКИ З ПІДПРИЄМСТВ

ПОДАТОК НА ПРИБУТОК КОРПОРАЦІЙ-податок на прибуток юридичних осіб (акціонернихтовариств, банків і т.д.) за мінусом суми встановлених відрахувань і знижок. Довирахуванням відносяться: виробничі витрати, відсотки по заборгованості,збитки, витрати на рекламу і представництво, на науково-досліднуроботу, дивіденди. Стягується на основі податкової декларації зпропорційним (рідше прогресивним) ставками.

Спеціальна система оподаткування існує для корпоративногосектора бізнесу. Всі капіталістичні підприємства, утворені у форміакціонерних компаній (у США - корпорацій), обкладаються спеціальнимкорпоративним податком (corporate income tax), Його ставка становитьзазвичай 45-60% і базою оподаткування є чистий прибуток корпорації.
Що залишилася після сплати податку корпораціонного частину прибутку - якщо вонарозподіляється серед акціонерів, і податком на перерозподіл прибутку --якщо вона залишається у вигляді резервів корпорації.

Прибутки некорпораціонного сектора бізнесу (у багатьох країнах вінохоплює до 25-30% всієї сфери комерційної діяльності) розраховуютьсяза тими ж правилами, безпосередньо податком на індивідуальні доходи і пойого ставками (зазвичай у вигляді авансових платежів протягом року і зостаточним розрахунком при представленні річного балансу). Зазакінченні податкового періоду (звичайно року) кожен платник податківподає декларацію з податку на індивідуальні доходи, отримані вданому році, і всі утримання авансових податків, які були з нихзроблені). Податкові органи розраховують суму податку (на індивідуальнідоходи), виходячи із загальної суми доходів платника податку, і потім зсуми податків віднімають ( "кредитують" цю суму) утримані перш сумиавансових податків. Залишок суми податків довзімается зплатника податків.

Таким чином, відбувається підсумовування авансових податків зподальшим вирахуванням їх із суми остаточного податку. В останні рокиспостерігається тенденція до розширення цієї системи: у ряді країн до податку наіндивідуальні доходи були підключені і майнові податки, адеякі країни навіть становили обмеження, що вся сума податків длябудь-якого платника податку не може перевищувати 75-80% загальної суми його доходів.
На практиці останнє обмеження не має серйозного значення, оскількинавіть при застосуванні податкових ставок до 70-75% "ефективна" податковаставка не перевищить 45-50%, а як показують дані податкових органів, вдійсності багаті платники податків, користуючись широкими пільгами,рідко сплачують податки за "ефективною" ставкою понад 30%.

При існуючій системі числення податку провадиться за шкалою ставок,прогресивно збільшуються зі зростанням доходу. Однак за підвищеною ставкоюоподатковується не весь дохід, а тільки та його частина, яка потрапляє вщо відповідає даній ставці надлишок доходу. У першому діапазонахпотрапляють в них частини (частки) доходу оподатковуються за нижчими ставками, ілише для кожної наступної частини (частки) податкова ставка підвищується). Такимчином, якщо найвища частка доходу і оподатковується за ставкою в 75%, топопередні несуть значно нижчу податковий тягар. Сума всіхчастин розрахованого таким шляхом податку по відношенню до всієї суми доходу тає "ефективна" податкова ставка.

Відмінність авансових податків від податку на індивідуальні доходи полягає внаступному: а) перший сплачуються безпосередньо в момент одержаннядоходу, а розрахунки за останнім податку виробляють лише в кінці податковогоперіоду; б) перше сплачуються не одержувачем, а платником доходу;в) першого податки розраховуються з повної суми сплачується доходу безбудь-яких відрахувань, а останній стягується з чистого доходу за мінусомборгів, витрат, із наданням пільгових відрахувань і т.д.

СИСТЕМА ПОДАТКІВ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ

ПОДАТОК НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ-податок, об'єктом оподаткування якого єрізниця між виручкою, отриманої при реалізації товару або наданніпослуг, і вартістю покупок у різних постачальників. Тут мова йде проновоствореної вартості, яка є джерелом заробітної плати, внесківдо фонду соціального страхування, підприємницького прибутку. Іншими словами,в оподатковуваний обіг включається не вся виручка від реалізації товарів іпослуг, а лише додана вартість на кожній стадії виробництва іреалізації.

У більшості країн світу, паралельно з вже розглянутої системоюприбуткових податків, діє система податків на додану вартість
(value added tax), яку можна вважати усовершенстованним варіантомперший системи. В обох цих системах наступний податок пов'язаний зпопередніми шляхом податкового кредиту, тобто попередні податки віднімаютьсябезпосередньо із суми подальшого податку, а не з оподатковуваного доходу
(що було б не так вигідно для платника податків). Основні відмінностімістяться в структурі бази оподаткування: у податку на додану вартістьвона ширше, оскільки допускає відрахування тільки матеріальних витрат (насировина, матеріали, комплектуючі частини і т.д.), але не витрат навиплату заробітної плати; відсутні стандартні відрахування, резерви,що включаються до складу витрат або утворені за рахунок прибутку і т.д.,дозволені по корпораціонному податку та податку на індивідуальні доходи. Утой же час капітальні витрати (на придбання машин, обладнання татощо) для цілей розрахунку податку на додану вартість списуються не впорядку амортизації (тобто з розстрочкою по роках), а відразу ж по мірі їхздійснення (що є досить потужним стимулом для оновлення їхвиробничих потужностей). Таким чином, база податків на доданувартість охоплює фонд заробітної плати і чистий грошовий виторг віддіяльності підприємства, що різко спрощує податковий контроль іобмежує можливості для зловживань податковими пільгами.

РІВНІ ПОДАТКОВОЇ КОМПЕТЕНЦІЇ

Якщо права держави в сфері оборони, зовнішніх зносин, відправленняправосуддя і т.п., як правило, концентруються в руках центральнихорганів влади, то податкова компетенція держави може бутирозподілена по різних рівнів державної влади залежно відйого внутрішньої структури, способу утворення і т.д. У деяких країнахмісцева влада досі зберігають необмежену ( "суверенна") правовстановлювати і стягувати податки в межах своєї територіальної юрисдикції,залишаючи центральним органам "похідне" право за погодженням стягуватипевні види податків, призначений на покриття деякихзагальнодержавних витрат (Швейцарія, частково Швеція). В іншихкраїнах федеральні та місцеві влади мають самостійне, формальнонезалежне одне від одного право стягувати податки на покриття своїх потреб (в
США, наприклад, податки можуть встановлюватися на рівній основі конгресом --на федеральному рівні і законодавчими органами штатів - у межахтериторії відповідних штатів). У країнах же, що характеризуютьсяунітарною структурою влади (наприклад Франція), податки можуть стягуватисятільки від імені центральних органів влади, а бюджети місцевих органівсамоврядування фінансуються за рахунок надбавок, які вводяться до центральнихзагальнодержавних податків.

ПРАВИЛА ВИЗНАЧЕННЯ ПОДАТКОВОЇ ЮРИСДИКЦІЇ

Податкове законодавство поширює сферу свого застосування нена громадян, а на резидентів даної країни (тобто осіб, які постійно перебуваютьабо проживають у цій країні). Тому вже будь-які внутрішні податковінорми мають вже міжнародний характер, оскільки охоплюють ігромадян, і організації інших країн, які знаходяться на територіїданої країни або здійснюють там певні види діяльності.
Особливо це характерно для країн Західної Європи, на території якихтимчасово або постійно проживають мільйони громадян інших країн. Деякікатегорії цих громадян, будучи резидентами країни свого місцеперебування,повністю потрапляють під дію загального податкового законодавства цієїкраїни, податковий статус інших категорій регулюється міжнароднимиподатковими угодами. Розвинені країни практично повністюохоплені мережею двосторонніх податкових угод, і, з огляду на свободуміграції населення, товарів і капіталу у відносинах між ними, рольподаткових угод у загальному обсязі їх податкового законодавства дужевелика.

Для попадання під юрисдикцію податкового законодавства певноїкраїни при визначенні корпораціонного податку для юридичної особи,необхідні дві умови. Перше, то здійснення комерційної діяльностів даній країні (тобто діяльності, орієнтованої на отримання прибутку)і друге - наявність юридичної особи.

Крім умов орієнтації на отримання прибутку і наявності юридичноїособи при оподаткуванні корпораціонним податком, важливе значення маєвизначення "прив'язки" платника податків до національної податковоїкомпетенції тієї чи іншої держави. Це питання вирішується, як правило,на основі використання двох критеріїв: резидентства і територіальності.

Критерій резидентства передбачає, що всі резиденти даної країни підлягають у ній оподатковуванню щодо абсолютно всіхсвоїх доходів, як витягають на території цієї країни, так і за їїмежами (так звана необмежена податкова відповідальність), анерезиденти - тільки щодо доходів, одержуваних з джерел в ційкраїні (обмежена податкова відповідальність).

Критерій територіальності, навпаки, встановлює, щооподаткуванню в даній країні підлягають доходи, які добуваються тільки на їїтериторії; відповідно будь-які доходи, що отримуються або витягають закордоном, звільняються від податків у цій країні.

Перший критерій приймає до уваги виключно характерперебування (проживання) платника податків на національній території,другий - базується на національній належності джерела доходу.

Будь-який з цих двох критеріїв за умови його одноманітного застосуванняв принципі виключав би будь-яку можливість міжнародного подвійногооподаткування, тобто оподаткування одного й того самого об'єкта (доходу, майна,угоди і т.д.) в один і той самий період часу аналогічними видами податків удвох, або більш країнах. Однак питання про те, досягається чи усуненняподвійного оподаткування шляхом застосування першого або другого критерію,зовсім не байдужий з точки зору національних інтересів кожноїокремої країни. Так, для країн, громадяни і компанії яких отримуютьзначні суми доходів від їх зарубіжної діяльності та від капіталів,розміщених за кордоном, безсумнівно, бажаніше розмежування податковихюрисдикції в міжнародному масштабі на основі критерію резидентства, а длякраїн, в економіці яких значне місце займають іноземнікапітали, особливий інтерес набуває використання критеріютериторіальності. Тому розвинені країни вважають за краще засновувати своїподаткові відносини з іншими країнами на основі критерію резидентства, акраїни, що розвиваються захищають своє право оподаткування іноземних компаній іприватних осіб на основі критерію територіальності.

До теперішнього часу між капіталістичними країнами існуютьдосить значні відмінності в правилах визначення резидентства ввідносно деяких компаній. На практиці ці розбіжності усуваютьсязавдяки існуючим між країнами двосторонніх угод, увідповідно до яких вирішальним і остаточним критерієм зазвичай ємісце розташування "центру фактичного керівництва".

ПОДАТКОВІ ПРАВА ДЕРЖАВ ЩОДО Оподаткування КОМЕРЦІЙНОЇ
ДІЯЛЬНОСТІ

Як правило, законом не встановлюється докладних правил визначення
"внутрішньої" комерційної діяльності (тобто діяльності, що здійснюєтьсяна території даної країни). Однак конкретні ознаки такої діяльностіможна вивести або з рішень, винесених судами з тих чи інших справах, вяких потрібно було встановити "іноземний" або "внутрішній" характердіяльності (у США, Великобританії) або з вказівок та роз'ясненьвиконавчих органів (у Франції і деяких інших країнах). Такимчином, для визначення, чи є та чи інша діяльність "місцевої"
(внутрішньої) для даної країни, слід розглядати всю сукупністьнаявною у цій сфері податкової "практики" (закони, рішення судів,інструкції та роз'яснення податкових органів і т.д.). Це пов'язано ще й зтим, що закони, як правило, не дають точних визначень і таких важливихтермінів, як "резидент" і "нерезидент", "джерело доходу", "місцеуправління компанії "і ін Крім того, і саме визначення" комерційноїдіяльності "зазвичай дуже умовно і встановлюється стосовно доконкретним обставинам. У США це, наприклад, "ділова активність", в
Великобританії - "будь-яка торгівля" (промисел), виробництво,підприємство, заняття, що здійснюється у формі торговельної (комерційної)діяльності ".

Однак у конкретній практиці вирішення цих питань, особливо ввідносинах між розвиненими країнами, в значній мірі уніфікуєтьсязавдяки наявності широкої мережі двосторонніх податкових угод). Заумов цих угод найменшим "неподільним" ланкоюбудь-якої комерційної діяльності визнано "постійне ділове установа"
( "істеблішмент", "баз фікс" і. д.), яке в даний час єосновним показником (для податкових цілей) діяльності іноземноїкомпанії на території іншої країни. Поняття "постійного діловогоустанови "вже досить глибоко розроблено у різного роду типовихмоделях податкових угод: наприклад у типовій моделі ОЕСР воновизначається як постійне місце ділової діяльності, з якогоповністю або частково здійснюється діяльність підприємства ", івключає цех, фабрику, контору, будівельний майданчик, шахту, буровуустановку і т.д. Під "ділової діяльністю" в даному контексті розумієтьсябудь-яка діяльність, пов'язана з отриманням прибутку, а "підприємство" --будь-яка здійснюється окремо або виділена у фінансовому абовиробничому відношенні ділова діяльність або частину діяльності.
Компанія - платник податків може включати в себе кілька таких окремих
"ділових частин". При цьому слід підкреслити, що "постійне діловеустанова "зовсім не обов'язково означає самостійну частинуділової діяльності, навпаки, як випливає з визначення, навітьдеяка складова частина такої діяльності, що знаходиться на територіїіншої країни, є "постійне ділове установа" дляподаткових цілей.

Багато країн (Бельгія, Нідерланди, Данія та ін) настількисприйняли цю концепцію, що включили поняття "постійного діловогоустанови "в своє внутрішнє законодавство. У Данії, наприклад,встановлено, що іноземні компанії підлягають оподаткуванню, якщо
"вони здійснюють ділову діяльність з постійного ділового установи,що знаходиться в Данії, або беруть участь в іншому комерцій?? ком підприємствічерез таке постійне ділове представництво або іншим чином беруть участь уприбутках "; Голландія включає в оподатковуванийдохід компаній - нерезидентів "прибутку від ділової діяльності,здійснюваної в Голландії за допомогою постійного ділового установи ";і т.д. На практиці застосування внутрішнього права в США і Великобританіїтакож близько до встановленого їх податковими угодами принципом
"постійного представництва", однак незалежно від схожих практичнихнаслідків між цими підходами залишається важливе принциповевідмінність: внутрішні норми в основному базуються на характері діяльностіабо її частини, яка здійснюється в межах країни, а поняття
"постійного ділового установи" має переважно матеріальнуприв'язку до будь-якої фіксованої базі, приміщення і т.д.

Правила обчислення оподатковуваного доходу (ПРИБУТКУ)

Порядок обчислення чистого або оподатковуваного доходу має дляплатників податків навіть більше значення, ніж ставка податку (яка врізних країнах становить від 40 до 50%). Оскільки структура витрат іхарактер діяльності в різних галузях бізнесу сильно розрізняються, тообчислення чистого доходу ведеться окремо, по укрупнених галузях івидами діяльності. Якщо компанія одночасно здійснює різні видидіяльності: а) доходи від капіталу (інвестованого); б) доходи відкомерційної діяльності; в) доходи від праці за свій рахунок (вільніпрофесії і т.д.); г) інші доходи (доходи від лотерей, випадковідоходи спекулятивного характеру та ін.) У країнах, де в сільськомугосподарстві досить великий відсоток дрібних самостійнихтоваровиробників, виділяється як вид діяльності "сільське ілісовим господарством "; в ряді країн окремий розрахунок ведеться посільськогосподарської діяльності та з доходів від земельної власності.

По кожному виду доходу застосовуються свої правила і норми визначеннячистого доходу (прибутку). Найважливіше значення мають правила визначенняприбутку від підприємницької діяльності, яка розуміється як
"діяльність, що здійснюється із застосуванням найманої праці і має своїпринципи, що застосовуються при визначенні прибутку від підприємницькоїдіяльності (операції з майном, робота за свій рахунок, наданняособистих послуг і т.д.).

Валовий прибуток корпорацій, який визначається для податкових цілей, можевідрізнятися від доходу, який визначається в їх фінансових звітах, внаслідокпоправок та обмежень, передбачених податковим законодавством.

"Скоригований" таким чином валовий дохід підлягає потімзменшенню на суму витрат, пов'язаних з його отриманням, з тим, щоботримати чистий прибуток для цілей оподаткування, або оподатковуваний дохід.
Саме на цій частині податкового процесу виникає найбільше числорозбіжностей і конфліктів між платниками податків і податковими органами.
Справа в тому, що для податкових цілей визнаються зовсім не всі витрати,понесені платником податку, а "лише звичайні і необхідні для виконанняданого виду діяльності ". Про