Міністерство загальної та професійної освіти Російської Федерації
Калінінградський Державний Університет
Юридичний факультет
Кафедра підприємницького права

Відповідальність за порушення податкового законодавства

Дипломна робота студента
VI курсу заочного відділення
Лазарева Ігоря Олексійовича

Завідувач кафедрою
Кандидат юридичних наук
Доцент К. Н. Нілов

___________________________ | Науковий керівник
Кандидат юридичних наук
Доцент Л. Ю. Кроліс

__________________________ | |

Студент _________________ «_____» травня 1999р.

I. Введення

У середині минулого року був прийнятий, і з 1 січня 1999 року вступив в дію Податковий кодекс Російської Федерації (частина перша) [1].
Найважливішим завданням, яке ставилося перед Податковим кодексом Російської
Федерації, нерідко званим податкової конституцією, був системний і комплексний перегляд всіх систем оподаткування з одночасним усуненням недоліків і перекосів раніше чинної системи оподаткування. З прийняттям Податкового Кодексу РФ податкова система країни повинна була стати більш справедливою, стабільною, зрозумілою і єдиної в межах Росії. Всі елементи цієї системи повинні функціонувати як єдиний правовий механізм в рамках єдиного податкового правового простору. Повинна також бути сформульована цілісна система прав і правової відповідальності, як платників податків, так і уповноважених державою органів за порушення законодавства про податки та збори.

Дана дипломна робота присвячена одній з важливих тем правової науки - юридичної відповідальності за податкові правопорушення .

Тут необхідно згадати про основні складові юридичної відповідальності, дати визначення найбільш зустрічається видів податкових правопорушень. Вчинення правопорушення переводить суб'єкта права зі сфери регулятивних правовідносин позитивної відповідальності в сферу охоронних правовідносин негативної відповідальності.

Вітчизняним законодавством передбачено чотири види юридичної відповідальності, за порушення законодавства, які різнилися в залежності від галузевої приналежності юридичних норм, їх закріплюють:

Кримінальна відповідальність - настає за вчинення злочинів, передбачених кримінальним законодавством.

Адміністративна відповідальність - настає за посягання суб'єктами права на суспільні відносини, пов'язані з державним управлінням, засновані на відносинах влади і підпорядкування.

Цивільно-правова відповідальність - виражається в застосуванні до правопорушника в інтересах іншої особи або держави встановлених законом або договором заходів впливу майнового характеру.

Дисциплінарна відповідальність - пов'язана з порушенням трудової дисципліни.

Так як, стаття 2, глави 1 Цивільного Кодексу РФ "Відносини, що регулюються цивільним законодавством" говорить, що "... 3. До майнових відносин, заснованих на адміністративному або іншому владному підпорядкуванні однієї сторони іншій, у тому числі до податкових і інших фінансових і адміністративних відносин, цивільне законодавство не застосовується, якщо інше не передбачено законодавством ", [2] то, отже, щодо податкових правопорушень Цивільний Кодекс РФ не застосовується, і, відповідно, в даній роботі розглядатися не буде.

Дисциплінарна відповідальність, що застосовується на основі Кодексу
Законів про Працю РФ [3] малоефективна, тому що має низький репресивним потенціалом, у -перше, по-друге, як показує практика більшість податкових правопорушень відбувається з відома та/або за вказівкою безпосереднього начальника порушника. Не буде ж начальник серйозно карати за виконання свого ж усного розпорядження.

Тому в даній роботі розглядаються особливості адміністративних податкових правопорушень та відповідальність за їх вчинення, а також відповідальність за податкові злочини.

Деякі автори публікацій на тему податкової реформи поспішили оголосити про народження нової галузі права: "На перших етапах формування податкового права як самостійної галузі, відповідальність за податкові правопорушення являло собою різновид адміністративної відповідальності. В результаті економічних перетворень в країні у зв'язку з переходом до ринкової економіки, податкове право повністю виділилося в окрему галузь ". [4]

Видається, що це передчасно адже" Законодавство про податки і збори регулює владні відносини по встановленню , введення і стягування податків і зборів в Російській Федерації, а також відносини, що виникають у процесі здійснення податкового контролю та притягнення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення "[5].

За визначенням, Адміністративна відповідальність - це". .. вид юридичної відповідальності, що виражається в застосуванні уповноваженим органом або посадовою особою адміністративного стягнення до особи, яка вчинила правопорушення ". [6]

Основні характеристики адміністративної відповідальності:
1. Встановлюється як законами, так і підзаконними актами, або їх нормами про адміністративні правопорушення.
2. Підставою адміністративної відповідальності є адміністративне правопорушення.
3. Суб'єктами адміністративної відповідальності можуть бути як фізичні особи, так і колективні освіти.
4. Адміністративні стягнення застосовуються широким колом уповноважених органів і посадових осіб.
5. Адміністративні стягнення накладаються органами і посадовими особами на непокора їм правопорушників.
6. Застосування адміністративного стягнення не спричиняє судимості і звільнення з роботи.
7. Заходи адміністративної відповідальності застосовуються відповідно до законодавства, що регламентує провадження у справах про адміністративні правопорушення.

Так як види адміністративних правопорушень дуже різноманітні, не варто, через прийняття Податкового кодексу винаходити нову галузь права.

Державний орган, будь-то податковий орган або орган податкової поліції, і платник податків вступають у взаємовідносини один з одним не з власної волі, а на підставі закону. Учасники даних правовідносин не має права змінити умови своєї взаємодії, тому що вони чітко визначені в законі. У відносинах з встановлення, введення і стягування податків і зборів в Російській Федерації, а також у відносинах, що виникають у процесі здійснення податкового контролю та притягнення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, як владної боку виступає держава в особі державних органів, як підкоряється боку - платник податків. Тому відповідальність за податкові правопорушення як і раніше являє собою різновид адміністративної відповідальності, що визнає так само
Вищий арбітражний суд РФ: "... що відповідальність за податковим законодавством - це різновид адміністративної відповідальності, оскільки платник податків як сторона податкового правовідносини знаходиться не в однаковому становищі з податковим органом ". [7]

Податковий кодекс повністю не визначає процесуальну сторону так званої" податкової відповідальності "і як і раніше застосовуються процесуальні норми КОДЕКСУ РСФСР про адміністративні правопорушення [8] < p> Якщо за податкове правопорушення передбачена відповідальність за
Кримінального Кодексу РФ, то наступає кримінальна відповідальність згідно зі статтею 108 Податкового кодексу "Загальні умови притягнення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення": "... 3.
Передбачена цим Кодексом відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, наступає, якщо це діяння не містить ознак складу злочину, передбаченого кримінальним законодавством
Російської Федерації "[9].

Таким чином, на даний момент в Росії існує дві реально застосовуваних види юридичної відповідальності за податкові правопорушення:
Адміністративна і Кримінальна. У даній дипломній роботі розглядаються їх особливості.

Параграф (1. Нормативне регулювання адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства.

Законодавство про адміністративні правопорушення повністю не кодифіковані. Окремі його акти і норми визначають види податкових правопорушень і коло їхніх суб'єктів. До прийняття Податкового кодексу відповідальність за податкові правопорушення визначалася багатьма нормативними актами. Зокрема Законом України від 27 грудня 1991 р. № 2118-1
"Про основи податкової системи в Російській Федерації" [10], Законом Української РСР від 21 березня 1991 р. № 943-I "Про Державну податкову службу
РРФСР" [11], Указом Президента РФ від 23 травня 1994 р. № 1006 "Про здійснення комплексних заходів щодо своєчасного і повного внесення до бюджету податків та інших обов'язкових платежів "[12], Законом України від 18 червня
1993 р. № 5215-1" Про застосування контрольно-касових машин при здійсненні грошових розрахунків з населенням "[13]," Тимчасовими правилами аудиторської діяльності в Російській Федерації "[14], затверджених указом Президента
РФ від 22 грудня 1993 р. № 2263 [15], Указом Президента РФ від 14 червня 1992 р. № 629" Про частковому зміну порядку обов'язкового продажу частини валютної виручки та стягнення експортних мит " [16], указом Президента РФ від 18 серпня 1996 р. № 1212 "Про заходи щодо підвищення збирання податків та інших обов'язкових платежів та впорядкування готівкового та безготівкового грошового обігу" [17] і, звичайно, Кодексом про адміністративні правопорушення [18].

Податкові відносини регулювалися не тільки законами, а й підзаконними актами. Значення цих актів було потреб у першому етапі становлення російського податкового законодавства (1991-1998 роках). Всього "... налічувалося більше тисячі нормативних актів, що регулюють податкові відносини, з них лише 20 законів, 100 Указів
Президента Російської Федерації, 100 урядових постанов.
Інші акти були видані різними відомствами "[19].

Необхідність такого регулювання почасти пояснювалася низькою якістю законів про податки, їх надмірною "лаконічністю". Наприклад,
Закон РФ від 06.12.91 N 1992-1 "Про податок на додану вартість" [20] містив лише 10 статей. Недоліки законодавства заповнювали інструкціями. < p> Однак відомчі акти викликають до себе, і в більшості випадків обгрунтовано, негативне ставлення: на практиці інструкціями нерідко спотворюється зміст законів, бюрократизується система відносин, порушуються права та законні інтереси платників податків. Органи виконавчої влади повинні бути суворо обмежені у своїх юридичних можливостях. Закон припускає використання примусу для того, щоб змусити платника податків виконати свій обов'язок. Оскільки податок являє собою законодавче обмеження свободи і права власності платника податку, то і здійснення влади у сфері податків має бути обмежена. Важливо пам'ятати, що відомчі інструкції не можуть встановлювати або змінювати податкові зобов'язання платників податків , їх призначення - регламентувати найбільш досконалі і, в міру розумної необхідності, однакові способи практичної діяльності органів управління, пов'язаної з правильним і своєчасним справлянням податків.

Тому вдосконалення податкового законодавства йде не по шляху розвитку підзаконного нормотворчості, а шляхом вдосконалення самих законів про податки, кодифікації податкового законодавства, встановлення таких механізмів подолання прогалин у законодавстві, які дозволяли б, не вдаючись до видання інструкцій, визначати правильний варіант поведінки на підставі самого закону.

Податковий кодекс Російської Федерації не включає підзаконні нормативні акти до складу законодавства про податки і збори і відводить їм виключно підлеглу роль.

З прийняттям Податкового Кодексу РФ відповідальність за адміністративні податкові правопорушення настає виключно якщо містять ознаки передбачені Розділом VI Податкового Кодексу РФ
"Податкові правопорушення та відповідальність за їх вчинення "." 1. Ніхто не може бути притягнутий до відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, що передбачені цим Кодексом "[21].

Відповідно до статтею 106 частини першої Податкового Кодексу РФ податковим правопорушенням зізнається винне зроблене протиправне
(у порушення законодавства про податки і збори) діяння (дія або бездіяльність) платника податків, податкового агента або їх представників, за яке цим Кодексом встановлена відповідальність. Таким чином ніякими іншими нормативними актами "податкова" відповідальність передбачена бути не може. Відповідно в разі якщо федеральним законом будуть вводитися нові положення, про відповідальність за податкові правопорушення вони вступають в силу тільки після внесення відповідних змін до Податкового кодексу.

Одна з основних новел полягає в тому, Податковий Кодекс РФ прямо закріплює можливість залучення особи (у тому числі і організації) до відповідальності за податкові правопорушення, тільки за наявності вини у скоєному діянні у формі умислу і необережності раніше діяв принцип об'єктивного зобов'язання, коли вина платника податку не грала ніякої ролі. Про це прямо говориться в листі
Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 10 березня 1994 р. N ОЩ-7/ОП-142:
"Відповідальність за порушення податкового законодавства, передбачена Законом України" Про основи податкової системи в Російській Федерації ", застосовується без урахування наявності вини платника податків". [22]

Слід звернути увагу, що в якості суб'єктів податкового правопорушення Кодексом передбачаються тільки безпосередньо сам
Платник податків, під яким на практиці розуміють особа, що має той чи інший об'єкт оподаткування та зобов'язана у зв'язку з цим сплачувати відповідний податок, а також податковий агент або їх представники. На інших осіб, у тому числі і посадових (керівника підприємства, головного бухгалтера), склади податкових правопорушень, передбачені частиною першою Кодексу, не поширюються.

Статтею 107 частини першої Податкового Кодексу встановлено, що фізична особа може бути притягнута до відповідальності за податкове правопорушення тільки після досягнення нею віку 16 років. Дана норма в принципі нічого не змінює, оскільки до вступу в силу першим частини
Податкового кодексу дане питання регулювалося відповідно до статті
13 Кодексу про адміністративні правопорушення РРФСР. [23] Відповідно до яких вік настання відповідальності також становив 16 років.

Як вже було сказано вище, посадові особи організацій не є суб'єктами відповідальності за податкові правопорушення. Однак не варто забувати, що вони як і раніше, можуть бути притягнуті до адміністративної відповідальності зокрема у випадках, передбачених пунктами 3-6, 12 ст.7 Закону РРФСР від 21.03.91 N 943-1 "Про Державну податкову службу
РРФСР" [24], а також відповідно до Указу Президента РФ від 23.05.94 N
1006 (ред. від 06.01.98) "Про здійснення комплексних заходів щодо своєчасного і повного внесення до бюджету податків та інших обов'язкових платежів "[25]. У п.4 ст.108 частини першої Податкового Кодексу з цього приводу міститься норма, згідно з якою залучення організації до відповідальності за вчинення податкового правопорушення не звільняє її посадових осіб за наявності відповідних підстав від адміністративної, кримінальної чи іншої відповідальності.

Як приклад можна навести дуже поширенеправопорушення: відповідно до ст.124 частини першої Податкового Кодексунезаконне перешкоджання доступу посадової особи податкового органуна територію або в приміщення платника податків (крім житлових приміщень)тягне за собою стягнення штрафу в розмірі 5000 руб. Ця санкція може бутизастосована тільки до самого платнику податків або його законномупредставнику. Таким чином, у разі якщо податковий інспектор незаконноне був допущений, наприклад, на територію підприємства, то штраф буде накладенона юридичну особу - платника податків. Одночасно на посадову особу
(на директора підприємства, який віддав відповідне розпорядження), якевиновно у невиконанні законної вимоги інспектора, буде накладеноадміністративне стягнення у вигляді штрафу в розмірі від 2 до 5 МРОТ напідставі п.4 ст.7 Закону Української РСР "Про ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ
РРФСР "[26] за невиконання вимог податкового органу про допуск дообстеження приміщень, що використовуються для отримання доходу або пов'язаних зутриманням об'єктів оподаткування.

Передбачена цим Кодексом відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, наступає тільки в тому випадку, якщо воно не містить ознак складу злочину, передбаченого Кримінальним кодексом РФ [27] (п.3 ст.108 частини першої Кодексу). Дана норма не є новою. Аналогічне становище тільки щодо адміністративної відповідальності міститься в ст.10 Кодексу про
адміністративні правопорушення [28]. Так, наприклад ненадання платником податків податковій декларації є "податковим" правопорушенням, за яке ст.119 частини першої Податкового кодексу встановлена відповідальність. Проте ухилення громадянина від сплати податку шляхом не подання податкової декларації є також і кримінальним злочином відповідно до ст.198 Кримінального Кодексу РФ.
Відмінність полягає в тому, що для залучення до кримінальної відповідальності необхідно, щоб ухилення від сплати податку відбулося у великому розмірі (сума несплаченого податку більше 200 МРОТ). Таким чином, платник податків - фізична особа може бути притягнута до відповідальності за податкове правопорушення тільки в тому випадку, якщо в результаті ухилення від подання декларації несплачений податок склав суму не більше 200 МРОТ (хоча у ст.119 частини першої Податкового кодексу і не передбачено подібних обмежень ), оскільки в іншому випадку в наявності буде склад злочину, передбачений ст.198 Кримінального
Кодексу РФ, і отже, буде застосовуватися кримінальна відповідальність.

Однак варто звернути особливу увагу на п.6 ст.108 частини перший
Податкового Кодексу. Положення, що містяться в ньому, мають досить велике значення і суперечать Адміністративному праву: "Кожен платник податків вважається невинуватою у вчиненні податкового правопорушення, доки її вину не буде доведено в передбаченому федеральним законом порядку і встановлено що набрало законної сили рішенням суду" [29], то тобто встановити вину, притягти до відповідальності, застосувати санкції згідно з Податковим кодексом може ТІЛЬКИ СУД.
Це приклад боротьби платників податків за свої права. Ось коротко історія питання:

Статтею 13 Закону РФ від 27.12.91 N 2118-1 "Про основи податкової системи в Російській Федерації" [30] було передбачено проводити стягнення недоїмки по податках та інших обов'язкових платежів, а також сум штрафів та інших санкцій, передбачених законодавством, з юридичних осіб - у безспірному порядку, а з фізичних осіб - в судовому.

Аналогічні права здійснювати такі дії мали органи податкової поліції відповідно до Закону РФ від 24.06.93 N 5238-1. [31]

Практично до 1997 року дана норма, що міститься у вказаних вище законах, не викликала сумнівів у своїй правомірності. Однак у 1996-1997 роках було прийнято ряд документів Конституційного Суду РФ, по-новому визначають дію цієї статті.

Так, постановою Конституційного Суду РФ від 17.12.96 N 20-П [32] було встановлено, що стягнення всієї суми прихованого або заниженого доходу (прибутку), а також різного роду штрафів за своєю сутністю виходить за рамки податкового зобов'язання як такого.

Далі констатувалося, що за наявності податкового правопорушення орган податкової поліції має право прийняти рішення про стягнення штрафу з юридичної особи. Це рішення може бути в установленому порядку оскаржена юридичною особою у вищестоящий податковий орган та/або до суду. У випадку такого оскарження стягнення штрафу не може проводитися в безспірному порядку, а має бути призупинено до винесення судом рішення за скаргою платника податків.

Таким чином, безперечний порядок стягнення штрафів, передбачений оспорюваними становищем, у разі незгоди платника податків з рішенням органу податкової поліції є перевищенням конституційно допустимого обмеження права, закріпленого у ст. 35 (частина 3) Конституції РФ [33], згідно з якою ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як за рішенням суду.

Стягнення ж з юридичних осіб податкової недоїмки, а також пені у разі затримки сплати податку у безспірному порядку, як було зазначено у цій постанові, не суперечить Конституції РФ.

Слід звернути увагу на наступне: згадування у вищевказаному постанові тільки органів податкової поліції відразу ж викликало питання: чи слід відносити відповідні висновки Конституційного Суду РФ до податкових інспекцій?

Спочатку думка була така: дане рішення Конституційного Суду
РФ має обов'язкову силу тільки для органів податкової поліції.

Однак у подальшому Визначенні від 06.11.97 N 111 -О [34]
Конституційний Суд РФ підбив підсумок в оцінці правомірності стягнення з юридичних осіб штрафів та інших санкцій податковими органами. У ньому сказано, що висновки Конституційного Суду РФ щодо безспірного порядку стягнення з юридичних осіб сум штрафів та інших санкцій поширюються і на положення ст. 13 Закону РФ "Про основи податкової системи в Російській Федерації" [35]. Безперечний порядок стягнення з юридичних осіб зазначених сум без їх згоди визнаний неконституційним незалежно від того, яким органом - податковою поліцією або податковою інспекцією - приймається рішення про виробництво стягнення.

Далі висновки Конституційного Суду РФ були закріплені законодавчо шляхом внесення в Податковий Кодекс.

Судовий порядок вирішення спорів (в тому числі про гроші) є міжгалузевим інститутом і пронизує всю правову систему будь-якої демократичної держави.

Норми Податкового Кодексу РФ про відповідальність орієнтовані саме на те, щоб привести співвідношення податків і санкцій в належний йому вигляду.
Бюджет поповнюється за рахунок податків, а мета санкцій - забезпечити виконання платником податків його обов'язків, а не поповнити бюджет.

Параграф (2. Підстави адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства.

Підставою адміністративної відповідальності є адміністративне правопорушення, тобто "... посягає на державний або громадський порядок, соціалістичну власність, права і свободи громадян, на встановлений порядок управління протиправне, винна
(умисна або необережна) дія або бездіяльність, за яке законодавством передбачена адміністративна відповідальність "[36].

Таким чином, можна виділити наступні ознаки адміністративної відповідальності:

8. антигромадського ;

9. Протиправність;

10. Винність;

11. Караність;

Ті ж ознаки можна виділити у визначенні, даному в
Податковим Кодексом РФ "Податковим правопорушенням зізнається винне зроблене протиправне (у порушення законодавства про податки і збори)
діяння (дія або бездіяльність) платника податків, податкового агента та їх представників, за яке цим Кодексом встановлена відповідальність". [37 ] Тобто Податковий Кодекс РФ звужує визначення, адміністративна відповідальність виступає вже родової по відношенню до податкової відповідальності.

Вихідним в характеристиці зазначених ознак є поняття діяння. Це акт вольової поведінки - дія або бездіяльність. Дія є активне невиконання обов'язки , законної вимоги. Бездіяльність
- пасивне невиконання обов'язків.

антигромадських діянь визначається заподіянням шкоди суспільству і державі. Яке діяння в рамках інституту адміністративної відповідальності є антигромадською, визначається законодавством. Зокрема стаття 57 Конституції РФ говорить: "Кожен зобов'язаний сплачувати законно встановлені податки і збори", [38] а
Податковий Кодекс РФ повторює "... 1. Кожна особа має сплачувати законно встановлені податки і збори." [39].

Протиправність полягає у вчиненні діяння, що порушує норми права, в даному випадку норми Податкового Кодексу.

Винність діяння означає, що воно скоєно навмисно або з необережності. "Наявність провини - обов'язковий ознака податкового правопорушення, відсутність вини виключає визнання діяння адміністративним правопорушенням ". [40]

Вина організації у здійсненні податкового правопорушення визначається залежно від вини її посадових осіб або її представників, дії
(бездіяльність) яких зумовили вчинення даного податкового правопорушення.

Податковий Кодекс вводить перелік обставин що виключають провину платника податків. Це:

"1) вчинення діяння, яке містить ознаки податкового правопорушення, внаслідок стихійного лиха або інших надзвичайних та непереборних обставин;

2 ) вчинення діяння, яке містить ознаки податкового правопорушення, платником податків - фізичною особою, яка перебувала в момент його вчинення в стані, при якому ця особа не могла усвідомлювати свої дії або керувати ними внаслідок хворобливого стану;

3) виконання платником податків або податковим агентом письмових вказівок і роз'яснень, даних податковим органом або іншим уповноваженим державним органом або їх посадовими особами в межах їх компетенції "[41].

Караність на увазі що адміністративним правопорушенням визнається тільки таке діяння за яке передбачена адміністративна відповідальність. У даному випадку така відповідальність повинна бути передбачена Податковим Кодексом.

У законодавстві про адміністративні правопорушення "відсутнє поняття складу адміністративного правопорушення, але його змістом обгрунтовується зміст і сутність такого поняття" [42]. Елементами складу адміністративного правопорушення є:
12. Об'єкт;
13. Об'єктивна сторона;
14. Суб'єкт;
15. Суб'єктивна сторона;

Об'єктом є суспільні відносини, врегульовані нормами права та охоронювані заходами адміністративної відповідальності. У всіх адміністративно-податкових правопорушень загальний родовий об'єкт - відносини у сфері торгівлі і фінансів. Видовий об'єкт податкових правопорушень - фінансові відносини. У деяких з них є і другий об'єкт - порядок управління або права громадян. Безпосереднім об'єктом у цьому випадку є конкретні норми Податкового Кодексу. "Законодавство про податки і збори регулює владні відносини по встановленню, введенню і стягування податків і зборів в Російській Федерації, а також відносини, що виникають у процесі здійснення податкового контролю та притягнення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення" [43]. < p> Причому закон прямо не встановлює заборони на вчинення цих діянь, а робить це шляхом встановлення за це адміністративної відповідальності.

Об'єктивна сторона правопорушення являє собою зовнішню сторону поведінки платника податків, перш за все це протиправне діяння, дія або бездіяльність, посягає на суспільні відносини, що охороняються Податковим Кодексом, і заподіюють їм шкоди. Наявність об'єктивної сторони адміністративного правопорушення часто ставиться в залежність від часу, місця, способу, характеру змісту діяння, настання його шкідливих наслідків. Так же зміст об'єктивної сторони може включати характер дії або бездіяльності - неодноразовість, повторність, що триває порушення.

Суб'єктами адміністративного правопорушення визнаються:
1) Платники податків; а) Фізичні особи;

16. Громадяни;

17. Приватні підприємці; б) Організації;
2) Податкові агенти;
18. Приватні підприємці;
19. Організації;
1. Представники платника податків або податкового агента.
20. Фізичні особи;
21. Організації;
22. Приватні підприємці;

Для окремих категорій осіб ці чинники обумовлюють додаткові підстави для відповідальності (наприклад відповідальність за статтею 123
Податкового Кодексу РФ "Невиконання податковим агентом обов'язку по утриманню та (або) перерахуванню податків", може нести тільки податковий агент), для інших - обмеження застосування заходів - ст. 126 Податкового
Кодексу: непредставлення податковому органу відомостей про платника податків, що виразилося у відмові організації надати наявні в неї документи
- тягне за собою стягнення штрафу в розмірі п'яти тисяч рублів, а те саме діяння, якщо воно скоєно фізичною особою, тягнуть за собою стягнення штрафу у розмірі
500 рублів ..

Суб'єктивна сторона адміністративного правопорушення - співвідношення свідомості і волі в психічному відношенні суб'єкта до протиправного дії або бездіяльності та її наслідків. Воно може бути виражене у формі умислу і необережності. Умисел може бути прямим і непрямим. При прямому намірі суб'єкт усвідомлює протиправний характер своїх дій/(бездіяльності), передбачає їх шкідливі наслідки і бажає настання даних наслідків. Непрямий умисел полягає в тому, що суб'єкт усвідомлює протиправний характер своїх дій/(бездіяльності), передбачає їх шкідливі наслідки і свідомо допускає настання таких наслідків.

Податковий Кодекс РФ передбачає одну форму необережності - недбалість. Недбале поведінка суб'єкта має місце в тому випадку, якщо він не усвідомлював протиправний характер своїх дій/(бездіяльності) або не передбачав настання шкідливих наслідків, хоча повинен був і міг це усвідомлювати і передбачати. "Повинності усвідомлювати і передбачати - це об'єктивний критерій необережності". [44]

Оскільки організація - це штучна правова конструкція, вона не володіє власною свідомістю і психікою. Для організації суб'єктивна сторона визначається в залежності від ставлення її посадових осіб, або її представників. Тобто провиною організації визнається вина громадянина, який є посадовою особою або представником цієї організації, дія/(бездіяльність) якого зумовили вчинення правопорушення.

Тільки за наявності складу адміністративного правопорушення, платник податків може бути притягнутий до адміністративної відповідальності.

Параграф (3. Суміші податкових правопорушень.

Наявність складу податкового правопорушення є необхідною і достатньою умовою для кваліфікації діяння як податкового правопорушення. Разом з тим відсутність будь-якого елемента складу правопорушення означає відсутність складу в цілому. Іншими словами, якщо особа вчинила правопорушення, яке містить всі ознаки складу, значить, є підстави для застосування податкових санкцій.

Звертаючись до конкретних складів податкових правопорушень, передбачених кодексом в першу чергу необхідно відзначити, що чисто кількісно їх значно більше, ніж в аналогічних положеннях Закону про основи податкової системи. Главою 16 (ст. 116-129) Податкового Кодексу
РФ передбачено 14 складів податкових правопорушень (не рахуючи кваліфікованих складів), здійснення яких порушує ті чи інші норми Податкового Кодексу РФ і тягне за собою застосування податкових санкцій. Між тим, аналіз окремих складів податкових правопорушень показує, що багато хто з них і раніше містилися як у податкових законах
(наприклад, у Законі "Про Державну податкову службу РРФСР" [45]), так і підзаконних актах (указах Президента РФ).

Залежно від суб'єкта податкової відповідальності, передбачені кодексом види податкових правопорушень можна поділити на такі категорії:
1. Відповідальність платників податків (громадян і юридичних осіб):
23. відповідальність за порушення термінів постановки на облік як платників податків та подання інших відомостей в податкові органи; ухилення (порушення термінів) постановки на облік в податковому органі.

Стаття 116 Податкового Кодексу РФ передбачає відповідальність за порушення термінів постановки на облік в податковому органі. Назване правопорушення являє собою винна (умисна) бездіяльність платника податків-організації або фізичної особи (індивідуального підприємця).

Об'єктом даного правопорушення є правовідносини, що регулюються статтею 83 Податкового Кодексу РФ, відповідно, з якою встановлюються терміни подачі заяви на облік в податковому органі в якості платникаподатків.

Так, зокрема, заява про постановку на облік організації або індивідуального підприємця подається до податкового органу відповідно за місцем знаходження або за місцем проживання протягом 10 днів після державної реєстрації, а при здійсненні діяльності в
Російської Федерації через філію або представництво - протягом 10 днів після створення філії або представництва; заяву організації про постановку на облік за місцем знаходження підлягає оподаткуванню нерухомого майна або транспортних засобів подається до податкового органу за місцем знаходження цього майна протягом 30 днів з дня його реєстрації; заяву про взяття на облік приватних нотаріусів, приватних детективів, приватних охоронців подається до податкового органу за місцем їх проживання протягом 10 днів після видачі ліцензії, свідоцтва або іншого документа, на підставі якого здійснюється їх діяльність.

Відповідальність за скоєння даного правопорушення настає за відсутності ознак податкового правопорушення, передбаченого ст. 117
Податкового Кодексу РФ. Стаття 117 Податкового Кодексу РФ встановлює відповідальність за ухилення від постановки на облік в податковому органі, що виразилося в здійсненні організацією або індивідуальним підприємцем діяльності без постановки на облік в податковому органі протягом більше 90 днів з дня закінчення встановленого ст. 83 Кодексу терміну подання заяви про взяття на облік в податковому органі. Об'єктом даного правопорушення є правовідносини з виконання обов'язків платника податків по постановці на облік в органах Державної податкової служби Росії.
Дане правопорушення може бути здійснено тільки навмисне, його суб'єктами (вони прямо вказані в диспозиції статті) може бути як організація, так і індивідуальний підприємець. На відміну від правопорушення, передбаченого ст. 116, це правопорушення може бути здійснено виключно шляхом протиправної дії, а саме за допомогою здійснення суб'єктами правопорушення діяльності без постановки на облік. Відсутність доказів здійснення платником податків зазначених дій може бути підставою для відмови у залученні до відповідальності за цією статтею. У цьому випадку платник податків може бути притягнутий до відповідальності лише за ст. 116
Податкового Кодексу РФ. Відповідальність за вчинення правопорушення, передбаченого ст. 117 Податкового Кодексу РФ, може бути застосована тільки після закінчення 100 (120) днів здійснення діяльності без подання заяви про взяття на облік в податковому органі.

Розглядаючи даний склад правопорушення необхідно відзначити, що раніше податкове законодавство не встановлювало для платників податків спеціальної відповідальності за ухилення (порушення термінів) від постановки на облік в податковому органі. У тому випадку, якщо податковими органами виявлявся потенційний платник, який не перебуває на податковому обліку і відповідно не сплачує обов'язкові податкові платежі