ПЛАН
Введення
Правове регулювання відповідальності за податкові правопорушення в Російській Федерації
Поняття та ознаки юридичної відповідальності
Поняття та ознаки відповідальності за податкові правопорушення, або податкової відповідальності
Суб'єкти податкової відповідальності
Питання кримінальної відповідальності за податкові злочини
Таблиця-схема: Податкові правопорушення і відповідальність за їх вчинення
Таблиця-схема: Податкові злочину і покарання за їх вчинення
Введення
Однією з умов успішного вирішення що стоять перед суспільством і державою економічних і соціальних завдань є проведення єдиної фінансової і податкової політики. Для виконання цієї умови необхідна збалансованість прав, обов'язків і відповідальності, з одного боку, фізичних і юридичних осіб, а з іншого - органів держави, що здійснюють контроль як за використанням фінансових коштів, так і за сплатою податків і зборів.
Податкова система будь-якої правової держави не може функціонувати без інституту відповідальності. Проте як показує россійская практика, застосування норм відповідальності за здійснення податкових правопорушень залишається одним з головних спірних питань у відносинах держави з платниками податків.
Дана робота присвячена загальних питань юридичної відповідальності за податкові правопорушення відповідно до прийнятого Податковим Кодексом РФ.
Доречно зазначити, що саме суворість заходів відповідальності за порушення російського податкового законодавства до прийняття першої частини Податкового Кодексу РФ стала одним із самих серйозних підстав для початку кампанії з реформування всієї податкової системи Росії в цілому.
Правове регулювання відповідальності за податкові правопорушення в Російській Федерації
Відповідно до Федерального закону від 31.07.98 року № 147-ФЗ "Про введення в дію частини першої Податкового Кодексу Російської Федерації" з 1 січня 1999 року вступила в силу частину першу Податкового Кодексу Російської Федерації. З цього моменту втрачає чинність (за винятком ряду статей) Закон РФ "Про основи податкової системи в Російській Федерації", зокрема і стаття 13, що регламентує питання відповідальності за податкові правопорушення.
Таким чином, в даний час основні поняття, умови та обставини притягнення до відповідальності за вчинення податкових правопорушень встановлені до Податкового Кодексу Російської Федерації, зокрема в главі 15.
При розгляді податкових спорів після 1 січня 1999 треба мати на увазі, що правила тлумачення актів законодавства про податки і збори, визначені статтею 3 Податкового Кодексу РФ, а також положення про підстави та умови залучення (звільнення, пом'якшення) до податкової відповідальності, встановленої главою 15 Кодексу підлягають застосуванню незалежно від того, до або після набуття чинності частини першої Податкового кодексу виникли спірні правовідносини або було допущено податкове правопорушення.
У зв'язку з цим при вирішенні після 31 грудня 1998 спорів про застосування податкової відповідальності необхідно керуватися наступним.
Пунктом 3 статті 5 Податкового Кодексу РФ передбачено, що акти законодавства про податки і збори, що усувають або пом'якшують відповідальність за податкові правопорушення або встановлюють додаткові гарантії захисту прав платників податків, платників зборів та інших обов'язкових осіб, мають зворотну силу.
Отже, рішення про застосування відповідальності за податкове правопорушення, допущене до 1 січня 1999 року, не може бути винесено податковим органом після набрання чинності частини першої Податкового кодексу, якщо відповідальність за відповідне правопорушення нею не встановлена.
З урахуванням положень пункту 3 статті 5 Податкового Кодексу РФ стягнення фінансових санкцій за таке правопорушення не може бути зроблено після 31 грудня 1998 року.
У тому випадку, коли Податковий Кодекс встановлює більш м'яку відповідальність за конкретне правопорушення, ніж було встановлено Законом РФ "Про основи податкової системи в Російській Федерації" за відповідне правопорушення, вчинене до 1 січня 1999 року, застосовується відповідальність, встановлена частиною першою Кодексу.
З урахуванням положень пункту 3 статті 5 Податкового Кодексу РФ стягнення фінансових санкцій за це правопорушення, після 31 грудня 1998 може бути здійснено лише в частині, що не перевищує максимального розміру санкцій, передбачених частиною першою Кодексу за таке правопорушення.
Згідно з пунктом 2 статті 5 Податкового Кодексу акти законодавства про податки і збори, що встановлюють нові податки і (або) збори, що підвищують податкові ставки, які встановлюють або обтяжують відповідальність за податкові правопорушення, що встановлюють нові обов'язки або іншим чином погіршують становище платників податків або платників зборів, а також інших учасників відносин, регульованих законодавством про податки і збори, зворотної сили не мають.
Тому відповідні положення Розділу VI Податкового Кодексу РФ можуть застосовуватися тільки щодо податкових правопорушень, допущених платниками податків та іншими зобов'язаними особами після 31 грудня 1998 року.
Поняття та ознаки юридичної відповідальності
Термін "відповідальність" нині виглядає дуже розмитим. І якщо взяти поняття "відповідальність" у тому широкому сенсі, в якому воно застосовується у повсякденному житті, у філософській літературі і навіть у побуті юристів, втрачається специфіка юридичного розуміння відповідальності і виникає потреба в новому термін, що позначає те, що сьогодні включається в поняття відповідальності в юридичному сенсі. Однак навряд чи така заміна терміна може дати скільки-небудь корисний результат. Необхідність ж спеціального юридичного поняття відповідальності, нехай і самого спільного, але дозволяє відмежовувати відповідальність в юридичному сенсі від інших явищ, які називаються тим же терміном, цілком виправдана, оскільки воно означає один з найважливіших інститутів права. Його чітка характеристика, визначення, відмежування від інших правових явищ мають суттєве значення як для теорії, так і для практики. Тому пропозиції про безмежному розширення поняття відповідальності, про застосування цього поняття в його загальновживаним сенсі не можна вважати прийнятними.
О.С. Іоффе розуміє юридичну відповідальність перш за все як санкцію за правопорушення, як наслідок, передбачене нормою права на випадок її несоблюденія1 Ця санкція, як вважає О.С. Іоффе, виражається в заходи примусу до дотримання норм права і застосовується органами держави до тих, ким ці норми порушуються. І відповідно юридичні наслідки, не пов'язані з заходами державного примусу, не можна відносити до області правової відповідальності.
Слід враховувати, що словом "санкція" як у літературі, так і в законодавстві позначаються різні поняття. У законодавстві "санкцією" іноді іменуються твердження, схвалення, дозвіл будь-якого акта. Частіше за той же термін використовується для позначення заходів впливу, що застосовуються державними органами до правопорушників. Санкція - необхідний атрибут кожної правової норми. Без санкції у вигляді вказівки заходи можливого державного примусу, що підлягає застосуванню до порушника норми, вона не буде мати юридичного характеру.
Санкцію нерідко визначають як несприятливі наслідки правопорушення, підкреслюють момент "невигідність" для правопорушника тих наслідків, які виникають на нього з факту правопорушення. Подання про "заперечності, несприятливі наслідки", передбачених санкціями по відношенню до правопорушників, не може бути застосоване до ряду санкцій правових норм. Якщо взяти такі заходи, як примусове виконання юридичного обов'язку, не виконаного особою добровільно, то питання про "несприятливо, невигідність" такого виконання навряд чи може бути поставлен2.
Отже, деякі санкції у співвідношенні з відповідальністю можна представити як якесь абстрактне явище, що при настанні певних умов матеріалізується і стає відповідальністю. Сукупність санкції та умов відповідальності в тих випадках, коли така конкретна санкція є суть відповідальності, і дає власне відповідальність.
Яким же зміст відповідальності? Часто стверджують, що вона є мірою державного примусу, яка виражається в засудженні правопорушення, у встановленні для правопорушника певних негативних, несприятливих наслідків у вигляді обмежень, поневірянь особистого або майнового характеру. Більшість авторів, що торкаються питання відповідальності, вважають, що державний примус до виконання порушеною обов'язки (примушення боржника до реального виконання зобов'язання, витребування своєчасно не повернутої або не переданої речі і т.д.) не є юридичною відповідальністю.
У недавньому минулому була поширена точка зору, що суть відповідальності - у свідомому і ініціативному виконанні моральних, юридичних та інших обов'язків, в усвідомленні свого обов'язку перед суспільством, державою, а також перед іншими членами суспільства. Така відповідальність іменується активної на відміну від пасивної, чи ретроспективної, тобто відповідальності за минулу поведінку, що суперечить певним соціальним, в тому числі юридичним, нормам.3
Деякі вважали, що, оскільки серцевиною правової норми є диспозиція, а не санкція, юридична відповідальність - це перш за все обов'язок діяти правомірно. І основним видом відповідальності виступає "позитивна" відповідальність, соціальний зміст якої полягає в діяльності, що відповідає об'єктивним вимогам даної ситуації і ідеалам часу. У зміст "позитивної" відповідальності входить самостійна та ініціативна діяльність "в рамках правових норм і тих ідеалів, для досягнення яких вони видані". "Позитивна" відповідальність виникає у людини "вже тоді, коли він приступає до виконання своїх обов'язків, а не тоді, коли він їх не виконує або стане діяти всупереч їм".
Немає сумніву в тому, що подібні концепції "позитивної відповідальності" в радянській літературі були продуктом системи соціалістичного господарства і комуністичної ідеології. З розвитком ринкової економіки, з встановленням приватно-правової основи громадянського суспільства висловлювання про "позитивної" відповідальності в тому вигляді, в якому вони звучали, фактично втрачають сенс. Підтвердженням служить зарубіжне право, якому невластива позитивна відповідальність. Хоча певний зміст, що лежить в ідеї такої відповідальності, все-таки є. І що стосується цивільно-правових, торгових, комерційних відносин, то цей сенс, як показує зарубіжна та міжнародна комерційна практика, чудово реалізується через принципи сумлінності й чесної ділової практики.
Як помічали І. С. Самощенко і М. Х. Фарукшін, юридична відповідальність, з тих пір, як вона виникла, завжди була відповідальністю за минуле, за вчинене діяння. Будучи реакцією на скоєне правопорушення, юридична відповідальність має державно-примусовий характер. Він виражається насамперед у тому, що відповідальність покладається у випадку правопорушення незалежно від волі і бажання правопорушника і має по відношенню до нього зовнішній характер4.
Але головне в питанні про відповідальність: чи включаються у зміст її поняття всі випадки застосування правового примусу для виконання особою своїх обов'язків, або тільки ті, коли при порушенні зобов'язань на особу покладаються додаткові обов'язки, або виникають нові.
О.С. Іоффе справедливо вважає, що при виявленні сутності відповідальності потрібно і навіть необхідно враховувати той факт, що злочин може спричинити і такі санкції, які заходами відповідальності не є. Так, примусова охорона зобов'язань втілюється насамперед у примушення до їхнього реального виконання. Але реальне виконання, навіть якщо воно буде примусовим, не можна вважати мірою відповідальності. Обов'язок реального виконання випливає безпосередньо із самого зобов'язання. І якщо б наслідки правопорушення обмежувалися тільки нею, це було б рівноцінно повну безвідповідальність порушника, який як до, так і після порушення ніс би одну й ту ж обов'язок - виконати прийняте на себе зобов'язання. І оскільки відповідальність завжди складає певний вид майнових чи особистих поневірянь, вона повинна виражатися в будь-якому додатковому тягаря, викликаючи тим самим для порушника певні негативні наслідки. Конкретними видами таких наслідків можуть бути заміна невиконанні обов'язків нової, приєднання до порушеною обов'язки додатковою.
Поняття та ознаки відповідальності за податкові правопорушення, або податкової відповідальності
Як відомо, відповідальність поділяється на види. У теорії правових наук традиційно виділяють адміністративну, кримінальну, дисциплінарну, цивільну (цивільно-правову) і матеріальну відповідальність.
Вид юридичної відповідальності Поняття
Кримінальна настає за вчинення злочинів, передбачених кримінальним законодавством
Адміністративна настає за посягання суб'єктами права на суспільні відносини, пов'язані з державним управлінням
Громадянська (Цивільно-правова) виражається в застосуванні до правопорушника в інтересах іншої особи або держави встановлених законом або договором заходів впливу майнового характеру.
Матеріальна настає за шкоду, заподіяну підприємству, установі, організації робітниками і службовцями при виконанні ними своїх трудових обов'язків
Дисциплінарна застосовується за порушення трудової, навчальної, службової, військової дисципліни
Однак останнім часом ряд фахівців ставлять питання про існування спеціального виду відповідальності, а саме, фінансової. У наукових коментарях можна знайти різні точки зору і доводи щодо правової природи даного виду відповідальності.
У принципі думки авторів можна розділити на два табори. Одні вважають, що неприпустимо само застосування терміну "фінансова відповідальність" .5 Інші вважають, що фінансова відповідальність по предмету і методу регулювання є різновидом адміністративної відповідальності, оскільки сторони (суб'єкти) знаходяться в нерівному положенні, однак вона володіє властивими тільки їй специфічними прізнакамі.6
Найбільш підходящим здається думка про те, що застосування терміну "фінансова відповідальність" можливо при достатній умовності, виділення ж її в якості самостійного виду юридичної відповідальності в даний момент нічим не обосновано7.
Фінансову відповідальність можна назвати найближчим історичним попередником податкової відповідальності, яка передбачалася насамперед ст.13 Закону України від 27 грудня 1991 р. N 2118-I "Про основи податкової системи в Російській Федерації". Сам термін "фінансова відповідальність" у цьому законі не фігурує. Однак він зустрічається в низці постанов Вищого Арбітражного Суду РФ з податкових спорів, широко використовується в листах Державної податкової служби РФ. У ряді проектів Податкового кодекса8 також вживається саме цей термін. Причина в тому, що податкове законодавство довгий час розглядалася тільки як складової частини фінансового права. Тому відповідальність за його порушення була також фінансової відповідальністю. Недарма цей термін також використовується стосовно до інших правопорушень у фінансовій сфері, що регулюється банківським законодавством, законодавством про валютне регулювання і т.д. Затвердження поняття "податкова відповідальність" свідчить про те, що податкове право набуває все більшу самостійність.
Тим не менше, термін "податкова відповідальність", який все частіше можна зустріти в науковій правовій літературі і нормотворчої практіке9 не є єдиним визна?? яющім ознакою виділення нового виду юридичної відповідальності. Інакше, за аналогією, чому б не виділити яку-небудь "екологічну відповідальність" за правопорушення у галузі екологічного права? Видається, що відповідальність за порушення податкового та фінансового законодавства дійсно існує, але це є не що інше як застосування адміністративної та кримінальної та іншої відповідальності при строгому дотриманні законодавства в залежності від виду податкового правопорушення (злочину). Вживання терміну "податкова відповідальність" дуже умовно і не має на увазі новий вид чи підвид юридичної відповідальності, що володіє винятковими ознаками. Безумовно ця відповідальність має ряд особливостей, що дозволяє говорити про неї окремо, але, як уже було сказано вище, в теорії правових наук вона не повинна займати пост окремого виду юридичної відповідальності нарівні з адміністративної, кримінальної, дисциплінарної, цивільної та матеріальної.
Але існує й інша точка зору про правову природу податкової відповідальності. Заслуговують на увагу доводи Р.В.Украінского10. Зокрема, не заперечуючи той факт, що теоретично податкова відповідальність є різновидом адміністративно-правовий (хоча б тому, що податкові правовідносини входять до числа адміністративних), на практиці, якщо формально керуватися вмістом Податкового Кодексу РФ, що легалізували аналізованої поняття, пропонує виходити з того , що податкова відповідальність є щось цілком самостійне, і її ототожнення з адміністративною відповідальністю може породити певні труднощі у правозастосовчій практиці.
Справа в тому, пояснює Р. В. Українська, що стаття 10 Податкового кодексу РФ чітко розрізняє провадження у справах про податкові правопорушення, порядок здійснення якого закріплений в розділах 14 і 15 Податкового Кодексу РФ, і провадження у справах про порушення податкового законодавства, що містять ознаки адміністративного правопорушення. Остання ведеться в порядку, встановленому законодавством про адміністративні правопорушення.
Поява такої норми, небездоганною з юридичної точки зору, пояснюється тим, що Кодекс про адміністративні правопорушення Української РСР (далі - КпАП РРФСР), який визначає порядок притягнення до адміністративної відповідальності, безнадійно застарів і фактично непридатний до відносин, що регулюються не тільки податковим, але і митним законодавством, законодавством про валютне регулювання, регулювання ринку цінних паперів і т.п. Всі ці відносини, незважаючи на їх різноманітність, за своєю природою є адміністративно-правовими. Однак у силу відомих історичних та економічних причин КпАП РРФСР на них зовсім не орієнтований. І поки що не існує нового адміністративного кодексу, що встановлює принципи притягнення до відповідальності за правопорушення у цій сфері, доводиться застосовувати казуістичності, не завжди послідовні норми галузевого законодавства.
Наводимо приклади. У пункті 4 статті 10 Податкового Кодексу РФ встановлено, що залучення організації до відповідальності за вчинення податкового правопорушення не звільняє її посадових осіб при наявності відповідних підстав від адміністративної, кримінальної чи іншої відповідальності, передбаченої законами Російської Федерації. Положення про те, що залучення фізичних осіб до відповідальності за податкові правопорушення звільняє їх від адміністративної відповідальності, до Податкового Кодексу РФ немає. Зате є норма, згідно з якою ніхто не може бути повторно притягнутий до податкової відповідальності за вчинення одного і того ж податкового правопорушення (пункт 2 статті 108 Податкового Кодексу РФ). Але якщо податкова та адміністративна відповідальність - це різні види відповідальності, то ніщо не перешкоджає залучати фізичних осіб до відповідальності та у відповідності з податковим, та у відповідності з адміністративним законодавством. Саме таким шляхом йшла правозастосовна практика до прийняття Податкового Кодексу РФ. І навіть якщо вдасться обгрунтувати застосовність до податкової відповідальності загальних принципів адміністративного права, уникнути повторності притягнення до відповідальності за одне і теж правопорушення буде неможливо без усовершенстованія норм КпАП РРФСР, тому що в сьогоднішньому КпАП РРФСР принцип однократності притягнення до адміністративної відповідальності відсутня, а конституційне закріплення цього принципу стосується тільки засудження за преступленія11.
З іншого боку, якщо адміністративне законодавство не виключає можливості повторного залучення до адміністративної відповідальності, якщо КпАП Української РСР не містить вичерпного переліку адміністративних правопорушень (зауважимо, що більшість складів адміністративних правопорушень міститься не в КпАП РРФСР, а в інших нормативних актах) і якщо в цьому Кодексі відсутні чіткі рамки провадження у справах про адміністративні правопорушення, є всі підстави вважати, що податкова відповідальність відокремлена від адміністративної лише формально.
Отже, возращаясь до теорії, відповідальність за скоєння податкового правопорушення володіє всіма основними ознаками юридичної відповідальності:
* Є засобом охорони правопорядку
* Виражається в застосуванні заходів державного примусу
* Наступає за порушення правових норм
* Наступає на основі норм права, тобто нормативно визначена
* Є наслідком винного діяння
* Полягає в застосуванні санкцій правих норм і пов'язана з негативними наслідками матеріального або морального характеру, які правопорушник повинен зазнати
* Реалізується у відповідних процесуальних формах.
У той же час можна виділити особливі ознаки відповідальності за податкові правонарушенія12:
* Підставою відповідальності є податкове правопорушення (поняття строго визначено Податковим Кодексом РФ).
* Застосування відповідальності за порушення податкового законодавства врегульовано нормами податкового права, які в своїй сукупності складають нормативну основу відповідальності за порушення податкового законодавства.
* Особливий суб'єктний состав13.
* До даної відповідальності зобов'язаних осіб залучають податкові органи, а в спеціально встановлених випадках - митні органи.
Податковий Кодекс РФ передбачає принципи залучення до податкової відповідальності, серед яких можна виділити наступні:
* Ніхто не може бути притягнутий до відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як за підставами в порядку, які передбачені Податковим Кодексом РФ. Отже, ніякі інші нормативні акти (наприклад, федеральні закони або закони суб'єктів Російської Федерації) не вправі передбачати інші підстави відповідальності (наприклад вводити нові види податкових правопорушень), а також порядок (наприклад передбачати безвіновную відповідальність, встановлювати презумпцію винності суб'єкта податкової відповідальності і т. д.)
* Ніхто не може бути повторно притягнутий до податкової відповідальності за вчинення одного і того ж податкового правопорушення.
* Передбачена Податковим Кодексом РФ відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, наступає, якщо це діяння не містить ознак складу злочину, передбаченого кримінальним законодавством Російської Федерації.
* Залучення платника податків до відповідальності за вчинення податкового правопорушення не звільняє його від обов'язку сплатити належні суми податку і пені. Залучення податкового агента до відповідальності за вчинення податкового правопорушення не звільняє його від обов'язку перерахувати належні суми податку і пені.
* Особа вважається невинуватою у вчиненні податкового правопорушення, доки її вину не буде доведено в передбаченому федеральним законом порядку і встановлено що набрало законної сили рішенням суду. Особа, яка притягається до відповідальності, не зобов'язана доводити свою невинуватість у вчиненні податкового правопорушення. Обов'язок по доведенню обставин, що свідчать про факт податкового правопорушення і винність особи в його скоєнні, покладається на податкові органи. Непереборні сумніви у винуватості особи, яка притягається до відповідальності, тлумачаться на користь цієї особи.
Затвердження презумпції невинності в податкових відносинах є одним з найважливіших установлений Податкового Кодексу РФ. Існуюча раніше практика покладала тягар доведення невинуватості на самих платників податків. До відомої постанови Конституційного Суду від 17 грудня 1996 р. N 20-П (а точніше, до спеціального визначення Конституційного Суду РФ від 6 листопада 1997 р. N 111-О, який вказав на те, що дана постанова стосується не тільки повноважень органів податкової поліції , а й органів Госналогслужби14) стягнення санкцій з юридичних осіб взагалі проводилося у безспірному порядку.
Принцип судового підтвердження винуватості у скоєнні податкового правопорушення залишає за платником податків право оскаржити рішення податкових органів про покладання на нього заходів відповідальності навіть у тому випадку, якщо раніше зазначене рішення було виконано ним самим добровільно.
Новелою при визначенні міри відповідальності платника податків за порушення податкового законодавства є встановлення Податковим Кодексом РФ двох форм вини платника податків, яка вчинила протиправну дію чи бездіяльність:
* Умисне правопорушення і
* Вчинене через необережність
Умисним вважається таке правопорушення, коли його вчинила особа усвідомлювала протиправний характер своїх дій або бездіяльності, бажала або свідомо допускав настання їх шкідливих наслідків.
У той же час визнається вчиненим з необережності таке правопорушення, коли особа яка його вчинила, не усвідомлювала протиправного характеру своїх дій або бездіяльності або шкідливий характер виникли внаслідок наслідків, хоча повинна була і могла це усвідомлювати.
У зв'язку з цим особливий інтерес представляє питання про вино організацій у вчиненні правопорушень взагалі та податкових правопорушень зокрема. З усією визначеністю можливість залучення до правової відповідальності організацій відкидається тільки в кримінальному праві. Навіть дисциплінарна практика допускає випадки покладання на них такої відповідальності (наприклад, військовий підрозділ може бути розформовано у випадку втрати свого бойового прапора). Цивільне право за своєю природою просто немислимо без відповідальності юридичних осіб. Саме поняття юридичної особи як суб'єкта цивільних правовідносин має на увазі наявність у нього таких особистісних характеристик, як вольове ставлення до своїх вчинків, а отже, і наявність вини при протиправність цих вчинків. Нехай юридична особа - це "фіктивна особа", і їй не можна завдати моральних і фізичних страждань. Але сама її фіктивність якраз і передбачає формальне наділення її окремими особистісними властивостями.
Відповідно до Податкового Кодексу РФ, вина організації у здійсненні податкового правопорушення визначається залежно від вини її посадових осіб або представників, дії (бездіяльність) яких зумовили вчинення даного податкового правопорушення (пункт 4 статті 110 НК РФ). Хоча поняття посадової особи організації в Податковому кодексі і не наведено, видається, що всі спірні ситуації, які можуть виникнути у зв'язку з визначенням повноважень тих чи інших посадових осіб організацій, з перетином компетенції посадових осіб та органів юридичної особи, будуть знаходити свій дозвіл у кожному конкретному випадку на основі норм цивільного і трудового законодавства, статутних та інших локальних документів організацій.
Конкретної мірою відповідальності за скоєне податкове правопорушення є податкова санкція (стаття 114). Податковий Кодекс РФ передбачає податкові санкції тільки у вигляді грошових стягнень (штрафів). Штраф - це стягнення майнового характеру, яке виражається в одержанні з правопорушника в доход держави певної суми грошових коштів. Інші альтернативні види стягнень (попередження, конфіскації та ін, характерні для адміністративної відповідальності) за вчинення податкових правопорушень не застосовуються.
Податкова санкція (штраф) - міра податкової відповідальності
* У твердій грошовій сумі
* В процентній грошовій сумі
Суми недоїмок і пенею не відносяться до штрафних санкцій. Тому їх стягнення не можна класифікувати як застосування заходів відповідальності, встановлених главою 16 Податкового Кодексу. Отже, стягнення з організацій недоїмок і пені може проводитися в безспірному порядку за рахунок коштів, що знаходяться на її рахунках в банку, і незалежно від того, організація залучена до відповідальності за порушення податкового законодавства чи ні. Справа в тому, що пені є одним із способів забезпечення виконання обов'язків по сплаті податків, передбачених главою 11 Податкового Кодексу РФ. Цей інститут явно запозичений з цивільного права. Податковий кодекс передбачає також і інші чисто цивілістичні засоби забезпечення виконання зобов'язань - заставу майна і поручительство. Однак якщо в цивільному праві ніщо не заважає розглядати ту ж неустойку (штраф або пеню) і як спосіб забезпечення виконання зобов'язань, і як міру цивільної відповідальності, то в податкових правовідносинах ці інститути принципово протиставлені. Процедура залучення до податкової відповідальності не може застосовуватися до порядку стягнень пенею. І перш за все, це стосується питань судового порядку притягнення до відповідальності та трирічного терміну давності.
Окремо від голови, присвяченій видів податкових правопорушень, варто глава 18, яка встановлює види відповідальності банків за порушення законодавства про податки та збори.Однак ця обставина не може служити підставою для викриття авторів Податкового кодексу РФ у відході від зайнятої позиції, згідно з якою єдиним видом податкових санкцій є штраф. Пункт 2 статті 114 Податкового Кодексу РФ говорить: "податкові санкції встановлюються і застосовуються у вигляді грошових стягнень (штрафів) у розмірах, передбачених статтями глави 16 цього Кодексу". Отже, ті заходи відповідальності, які передбачені главою 18, не є податковими санкціями, а склади, що передбачають відповідальність у вигляді пені, не є податковими правопорушеннями. Але так як загальні умови залучення до податкової відповідальності визначаються за допомогою понять "податкове правопорушення" та "податкова санкція", в главі 18 є особлива стаття, яка регулює порядок застосування цих загальних умов до складів, передбачених главою 18. Згідно зі статтею 136 Податкового Кодексу РФ, штрафи, передбачені в цьому розділі, стягуються в порядку, аналогічному передбаченому Кодексом порядку стягнення санкцій за податкові правопорушення. А пені, зазначені в статтях 133 і 135 НК РФ, стягуються за рішенням керівника (його заступника) податкового органу на підставі інкасового доручення в безспірному порядку. Статтями 133 і 135 Податкового Кодексу РФ передбачена відповідальність банків за порушення терміну виконання доручення про перерахування податку та невиконання рішення податкового органу про стягнення податку.
Таким чином, законодавець визнає, що пені в податкових правовідносинах можуть бути заходами відповідальності, що не виключає, однак, безспірного порядку їх стягнення.
З огляду на вищесказане, можна вивести визначення податкової відповідальності.
Податкова відповідальність - це застосування податкових санкцій до суб'єктів податкової відповідальності за здійснення податкового правопорушення уповноваженими на те державними органами на основі норм Податкового Кодексу РФ.
Суб'єкти податкової відповідальності
З прийняттям нового Податкового Кодексу РФ істотно розширилося коло суб'єктів, які можуть бути притягнуті до відповідальності за податкові правопорушення. Більш того, Федеральним законом від 9 липня 1999?? ода № 154-ФЗ "Про внесення змін і доповнень у частину першу Податкового Кодексу РФ" внесено зміни та доповнення до положення про відповідальність за податкові правопорушення.
Якщо до прийняття цього закону суб'єктами податкової відповідальності були платники податків, податкові агенти та їхні представники, то відповідно до нової редакції статті 106 Податкового Кодексу РФ, крім перерахованих можуть залучатися й "інші особи".
Отже, суб'єктом податкової відповідальності (особою, яка вчинила податкове правопорушення, на яке за законом може бути покладена податкова відповідальність) у відповідності зі ст.107 Податкового Кодексу РФ виступають як організації, так і фізичні особи.
Податкова відповідальність поширюється на всі суб'єкти незалежно від форм власності, організаційно-правових норм, відомчої приналежності і т.д. Наприклад, суб'єктами податкової відповідальності за п.3 ст.119 Податкового Кодексу РФ можуть бути реєструють та інші органи, які зазначені в ст.85, зобов'язані подавати до податкових органів відомості, що мають відношення до обліку платників податків.
Проаналізувавши положення Податкового Кодексу, можна виділити наступні суб'єкти податкової відповідальності:
Суб'єкти податкової відповідальності
* Платник податків/платник зборів (фізична особа, юридична особа, індивідуальний підприємець) (ст.ст.119 - 127, ст.ст.116-118 НК РФ)
* Податковий агент (Ст.123, чт.125 НК РФ)
* Законний представник (ст.119, ст. 124 НК РФ)
* Інше зобов'язана особа (п.3 ст. 119, ст.127 НК РФ)
* Свідок (ст.128 НК РФ)
* Експерт (ст.129 НК РФ)
* Перекладач (ст.129 НК РФ)
* Спеціаліст (ст.129 НК РФ)
* Банк (ст.ст. 132-135 НК РФ)
Фраза "інші особи" закріплює відкритий перелік суб'єктів податкової відповідальності. Іншими словами, під іншими особам слід розуміти будь-яких осіб, які порушили податкове законодавство, включаючи всіх вище перерахованих у таблиці.
Зокрема, розглянемо приклад. Стаття 124 Податкового Кодексу РФ (що встановлює відповідальність за незаконне перешкоджання доступу посадової особи на територію або в приміщення платника податків) у новій редакції не вказує на те, що перешкоджання проводиться безпосередньо платником податків. По суті можна зробити висновок про те, що будь-яка інша особа, яка перешкоджала доступу посадових осіб податкових органів у приміщення платника податків, буде нести відповідальність за порушення податкового законодавства відповідно до статті 124 Податкового Кодексу.
Відповідно до частини першої Кодексу з 1 січня 1999 філії і представництва російських юридичних осіб не розглядаються як учасників податкових правовідносин і не мають статусу платників податків, податкових агентів та інших зобов'язаних осіб.
У зв'язку з цим необхідно мати на увазі, що з 1 січня 1999 року відповідальність за виконання всіх обов'язків по сплаті податків, зборів, пені і штрафів несе юридична особа, до складу якого входить відповідний філія (представник
