Правоохоронна практика органів податкової поліції з виявлення податкових злочинів, скоєних платниками податків фізичними особами, свідчить про те, що діяльність індивідуальних підприємців (за які передбачена спрощена форма звітності за аналогією з підприємствами малого бізнесу) є найбільш криміногенною з тічки зору дотримання податкового законодавства і дозволяє виділити наступні найбільш кріміналізі-рова сфери фінансово-господарської діяль-
ності:
1) підприємницька діяльність в будь-яких галузях фінансово-господарської діяльності без реєстрації в податкових органах або без відповідної ліцензії або дозволу. Відповідно до ст. 23 Цивільного кодексу Російської Федерації (далі по тексту - ГК РФ) громадянин має право займатися підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи з моменту державної реєстрації як індивідуальний підприємець. Відзначимо, що під підприємницькою діяльністю розуміється ініціативна, самостійна, здійснювана від свого імені, на свій ризик, під свою майнову відповідальність діяльність осіб, зареєстрованих як підприємці, спрямована на систематичне одержання доходу, прибули від користування майном, продажу товарів, виконання робіт, надання послуг;
2) торгово-закупівельна діяльність, оптова реалізація товарів народного споживання, реалі-ція продуктів нафтопереробки, дорогоцінних металів, продукції лісопромислової галузі. Відзначимо, що найбільша кількість правопорушень приватними підприємцями здійснюється в сфері роздрібної торгівлі, де найчастіше виявляються порушення, пов'язані з розрахунками готівкою грошовими коштами, заниженням обсягу реалізованої продукції, приховуванням виручки шляхом фальсифікації або знищення документів після продажу, завищенням витрат на придбання, транспортування і зберігання товарів і т. д.
До місць, де витягується основний обсяг неконтрольованих доходів, одержуваних фізичними особами, можна віднести речові і продуктові ринки, які не випадково знаходяться під пильною увагою кримінальних груп і елементів.
При цьому обороти індивідуальних підприємців часто не поступаються за обсягами обороту юридичних осіб.
Так, два приватних підприємця виступили засновниками організації, зареєстрованого в м. Норильськ, і від її імені укладали контракти з N ~ ким нафтопереробним заводом на постачання палива на адреси фіктивних організацій. Під прикриттям сфаль-сіфіцірованних документів платежі акумулювалися на розрахункових рахунках цих підприємців, звідки про-налічівалісь і запускали в обіг без розрахунків з податкових та інших платежів з державою;
3) сфера обігу нерухомості;
4) будівництво;
5) шоу-бізнес і інша творча діяльність (останнім часом намітилася тенденція реєстрації багатьох осіб, які отримують високі доходи від діяльності в даних сферах, як індивідуальні підприємці без утворення юридичної особи).
Практика роботи органів податкової поліції показує, що до порушення Закону схильні не тільки вітчизняні, але й іноземні підприємцям-ки.
Так, на початку 1999 року припинено діяльність підприємця Ч. з КНР, який займався експортом дитячих іграшок. В ході проведених заходів було встановлено, що основним способом ухилення від оподаткування при здійсненні даного виду торгових операцій є невідображення у звітних документах значної частини реалізованого товару і подання до податкових органів фіктивних документів,

 містять відомості про завищення реальних витрат підприємців. За результатами проведеної документальної перевірки було прийнято рішення про порушення відносно підприємця кримінальної справи за ч. 2 ст. 198 УкрФА.
Необхідно відзначити, що з 1 вересня 1996 року органи Державної податкової служби Росії розпочали роботу з присвоєння платникам податків-фізичним особам, індивідуальним підприємцям та приватно-практіктікующім нотаріусам індивідуальних номерів платника податків (ІПН).
В даний час є відомості, що надійшли з реєструючих органів, про 3,75 млн індивідуальних підприємців. З них 3,2 млн у встановленому законом порядку поставлені на облік, і їм присвоєні ІПН. Однак до цього часу близько 15% осіб, які пройшли державну реєстрацію як індивідуальних підприємців, ухиляються від постановки на облік в податкових органах.
Найбільше число "ухиляються" від загальної кількості платників податків-фізичних осіб виявлено в Республіці Саха - 45%, Камчатської області - 42,8%, Орловської області - 43,5%, Псковської області - 45,7%.
Зі збільшенням числа індивідуальних підприємців збільшується і неврахований обіг грошових коштів.
Слід зазначити, що основними способами, ис-пользуемимі підприємцями для ухилення від сплати податків і страхових внесків у державні позабюджетні фонди, є наступні:
1.0существленіе підприємницької діяльності без державної реєстрації та постановки в установленому законом порядку на податковий облік.
Hanpімер, 1997 року гр. Медведєв, використовуючи документи ліквідованого АТЗТ "БМК", закуповував запчастини для автомобілів і реалізовував їх підприємцям з інших регіонів. При цьому гр. Медведєв не був зареєстрований як підприємець і не подав до податкових органів декларацію про сукупний річний дохід.
У березні 1998 року гр. Медведєв був визнаний винним у здійсненні незаконного підприємництва та ухилянні від сплати податків і засуджений до 3 років позбавлення волі умовно.
2. Неподання або несвоєчасне подання декларації про доходи.
3. Включення в декларацію про доходи перекручених даних.
Найбільш характерним спотворенням даних, з-що тримаються в деклараціях про доходи приватних перед-прінімателей, є заниження сум валового доходу і необгрунтоване завищення витрат, пов'язаних з отриманням доходу. Наприклад, невключення до декларації за звітний період доходів, отриманих:
- Від виконання робіт, послуг, розрахункових платежів;
- Від орендної плати за використання рухомого та нерухомого майна;
- Від доходів, отриманих за сумісництво;
- Від доходів, отриманих за цивільно-правовими договорами (наприклад, комісії);
- Від доходів, отриманих за договорами страхування;
- Від доходів, отриманих як авторських винагород (як на території Російської Федерації, так і за кордоном);
- Від отриманих дивідендів по акціях іноземних акціонерних товариств, від пріцентов по внесках в іноземних банках, розміщених за межами Російської Федерації.
Так, гр. Сарухян, підприємець без утворення юридичної особи, займаючись будівельними і оздоблювальними роботами, систематично занижував отриману виручку. В результаті даних дій їм не було сплачено прибутковий податок у розмірі 175 МРОТ. У березні 1998 року Юргінскій міський суд Кемеровської області визнав його винним у вчиненні злочину, передбаченого ч. 1 ст. 198 У К РФ і засудив до грошового штрафу в дохід держави.
У січні 1998 року до одного року позбавлення волі умовно був засуджений підприємець з Красноярського краю гр. Кускін. У ході попереднього слідства і судового засідання було встановлено, що даний підприємець, займаючись ремонтом і оздоблювальними роботами, в період з весни 1995 року по літо 1996 року за договорами підряду неодноразово отримував грошові кошти за виконані роботи, не відбивши, однак, повний дохід у декларації про сукупний річний дохід.
4. Використання одного свідоцтва кількома фізичними особами для отримання прибутку.
5. Використання підроблених, або прострочених реєстраційних свідоцтв на право зайняття підприємницькою діяльністю з невідображення отриманого прибутку у звітних документах.
6. Застосування податкових пільг без наявності підтверджуючих право на пільги документів або за наявності фіктивних документів з метою ухилення від сплати прибуткового податку.
7. Приховування проведених фінансово-господарських операцій:
- Використання недійсних довіреностей ліквідованих або неіснуючих організацій при закупівлі та реалізації товарів;
- Здача товарів на комісію та реалізацію в комерційні та комісійні магазини за фіктивними дорученнями від юридичних осіб з метою ухилення від сплати прибуткового податку;
* Використання викрадених або загублених паспортів при реалізації великих партій товарів через торговельну мережу.
8. Приховування виручки в торгівлі шляхом фальсіфі-каціі або знищення накладних та інших документів.
9. Реалізація товарів підприємств без відповідного документального оформлення.
10. Реалізація великих партій товарів, що закуповуються в різних регіонах країни через підставних осіб на речових ринках.
11. Невключення в сукупний річний дохід авансових платежів в рахунок виконаних робіт і послуг.
12. Отримання підприємцем по безготівковому перерахуванню на свій розрахунковий рахунок грошових коштів від юридичних осіб під фіктивні договори про надання консультаційних, інформаційних, маркетингових та інших послуг з наступним зняттям коштів з розрахункового рахунку та їх перерозподілом під заздалегідь визначений відсоток.
За змістом тексту ст. 198 КК РФ предметом злочину є два види платежів: прибутковий податок і страхові внески в державні позабюджетні фонди.
Об'єктивна сторона злочинного діяння виражається в одному з наступних дій:
а) ухилення від подання декларації про доходи у випадках, якщо подача декларації є обов'язковою, тобто неподання відповідно до закону або на вимогу податкових органів відомостей про отримані доходи, про які особа була зобов'язана і могла подати декларацію.
Ухилення від сплати податку шляхом неподання декларації має місце за таких обставин:
закінчення строку для подання декларації;
наявність об'єктивної можливості для подання декларації до податкових органів;
наявність передбачення настання суспільно-небезпечних наслідків - несплати податку у великому розмірі, а також фактичне невнесення податку до бюджету,
б) включення завідомо перекручених даних-ставлять перед собою свідоме умисне внесення до декларації не відповідають дійсності записів, необгрунтоване заниження відомостей з метою приховування від оподаткування частини отриманих доходів з їх подальшим використанням на свій розсуд;
в) ухилення фізичної особи від сплати податок? або страхового внеску в державні позабюджетні фонди, вчинене іншим способом.
Торкаючись питань сукупності злочинів, необхідно зазначити, що ухилення від сплати податків і страхових внесків найчастіше супроводжують злочини, передбачені ст. 171 (незаконне підприємництво) та ст. 327 (підробка/виготовлення або збут підроблених документів, державних нагород, штампів, печаток, бланків).
Так, гр. Таранцов скуповував у невстановлених осіб комбікорму, а потім здавав їх на птахофабрику "Червоноармійська", отримував в результаті даних комерційних операцій дохід, що перевищує 500 МРОТ. При цьому гр. Таранцов не був у встановленому законом порядку зареєстрований як підприємець. Здійснюючи вищевказані дії, він також ухилився від сплати прибуткового податку, що на момент скоєння злочину становив 634 NPOT.
Предварітепьним слідством і судом дії Таранцева були кваліфіковані за п. "б" ч. 2 cm, 171 (в особливо великому розмірі) та ч. 2 cm. 198 У К РФ, а він сам за сукупністю злочинів засуджено до 3 років позбавлення волі (умовно).
У вересні 1998 року в Галасу позовом суді Курганської області слухалася справ гр. Хотько, підприємця без створення юридичної особи, раніше судимого за cm. 162-3 У К РРФСР (протидія або невиконання вимог податкової служби з метою приховання доходів (прибутку) або несплати податків), у скоєнні низки злочинів.
На попередньому слідстві і в судовому засіданні було встановлено, що гр. Хотько у звіті про свою підприємницьку діяльність за 1996 рік, поданому до ДПІ за Шуміхінскому району, навмисне з метою завищення витрат, пов'язаних з підприємницькою діяльністю, використовував завідомо підроблені документи на придбання вугілля і щебеню, а також свідомо підроблені документи на придбання строітельногооборудованія (було встановлено , що документи, оформлені підприємцем від імені ИЧП, є підробленими).
При заповненні декларації про підприємницької діяльності за 1996 рік гр. Хотько навмисне з метою
завищення витрат, пов'язаних з підприємницькою діяльністю, збільшив склад витрат на суму оплати за електроенергію і за житлове приміщення, а також вартість послуг зв'язку.
Суд визнав гр. Хотько винним у шахрайстві, здійсненому у великому розмірі, використанні завідомо підробленого документа, ухиленні від сплати податку, вчинених особою, раніше судимою за це, що з'явилося обставиною, що обтяжує відповідальність підсудного. Суд за сукупністю скоєних злочинів засудив гр. Хотько до 4,5 років позбавлення волі з відбуванням покарання у виправній колонії загального режиму. Підприємець був узятий під варту із залу суду.
Також наочним прикладом є кримінальна справа № 98300001, порушена 26 січня 1998 за фактом здійснення підприємницької діяльності без реєстрації та ліцензії та постановки на облік в ДПІ гр. Міслауровим, якому було пред'явлено обвинувачення за ч. 1 і ч. Зет. 327 та ч. 2 п. "б" ст. 171 КК РФ. Йому інкримінується внесення до чисті бланки товарно-транспортних накладних з печаткою нафтопереробного комбінату неправдивих відомостей про місце придбання та реалізацію палива (гасу) у кількості 113,3 т і використання даних накладних в січні-лютому 1997 року при реалізації зазначеного палива службі пального та мастильних матеріалів аеропорту "Інгушетія". Дохід гр. Міслаурова склав більше 150 тис. руб.
Слід зазначити, що досить часто підприємці, щоб у хилитися від сплати податків, діють і від імені юридичних осіб.
Тек, підприємець із станиці Плоскій Краснодар-ського краю Басов Ю.Н., закуповував в АТ "Кубань" насіння соняшнику, реалізуючи їх потім від імені mpemьіх осіб у 000 "Агросбит". Отриманий від цих комерційних угод дохід підприємець у книгах обліку доходів і витрат навмисне не відбив. Зазначені фінансові операції не знайшли свого відображення і в декларації про сукупний річний дохід, поданої Басовим Ю.М. до ДПІ за Новопокровського району.
Суд визнав підприємця винним у вчиненні злочину-ухилення від сплати податку, вчинене шляхом включення до декларацій перекручених даних, - та засудив до штрафу в розмірі 10 тис. руб.
Широке поширення набув такий вид підприємницької діяльності, як "човниковий бізнес", один з найбільш криміногенних і важко контрольованих з боку податкових органів.
Так звані "човники" здійснюють наступні порушення: завищують витрати на придбання товару за кордоном, на перевезення і зберігання товару, не відображають у зошитах обліку кількість реалізованого товару, що веде до заниження фактичного прибутку від реалізації.
Бібліографічний список

1) Податковий вісник № 9 1999 рік. ст. Соловйова І.М. "Про податкові правопорушення та злочини, що здійснюються індивідуальними підприємцями без утворення юридичної особи".
2) Фінанси та кредит № 9 1999 рік. (приклади).