1. ВСТУП
Сьогодні питання, що стосуються проведення податкових перевірок є дуже актуальними.
Жоден платник податків не застрахований від податкової перевірки. І хоча вона є нелегким випробуванням для керівництва організацій та бухгалтерів, не слід думати, що ми не в змозі вплинути як на хід самої перевірки, так і на її результати.
Якщо в організації пройшла перевірка, в результаті якої нарахували великі суми недоїмки, пені і штрафів, не слід одразу впадати у відчай. Практика показує, що великий відсоток винесених за результатами проведення податкових перевірок рішень можна оскаржити.
Справжня судова практика показує, що суд при розгляді спору між платником податків і податковим органом, у тому числі і з питань щодо результатів податкових перевірок, в більшості випадків виносить рішення на користь платника податків.
Будь-який платник податків (організації, підприємства, установи), повинен знати правила і порядок проведення перевірок, оформлення її результатів, права та обов'язки сторін (платника податків і податкового (перевіряючого) органу). Тоді її проведення може і не виявитися таким несподіваним і непередбаченим, а результати її проведення такими «жахливими» і зовсім не такими, якими їх потрібно надати податковому органу.
Порядок проведення податкових перевірок визначається нормами Податкового кодексу Російської Федерації. Знання його норм дозволяє платникам податків не тільки бачити помилки інспекторів, а й ефективно захищати свої права, порушені внаслідок таких помилок.
У своїй роботі я хотіла б розглянути основні принципи та правила проведення виїзних податкових перевірок (як найбільш часто зустрічаються в практиці), порядок оформлення акта про результати перевірки, а також повноваження органів податкової поліції в проведенні податкових перевірок
ПОНЯТТЯ ТА ПРАВИЛА ПРОВЕДЕННЯ ПОДАТКОВИХ ПЕРЕВІРОК, ВИДИ ПЕРЕВІРОК
Однією з умов функціонування податкової системи є ефективний податковий контроль, який здійснюється в тому числі і шляхом проведення податкових перевірок. Загальні правила проведення податкових перевірок (камеральних і виїзних) регламентуються ст. 87 Податкового кодексу Російської Федерації (НК РФ), відповідно до якої перевірка може бути проведена у платника податків (як юридичного, так і фізичної особи, у тому числі здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи), платника зборів та податкового агента.
До загальних правил проведення податкових перевірок відносяться:
* Перевіркою можуть бути охоплені тільки три календарних роки діяльності перевіряються, які безпосередньо передують році перевірки;
* Забороняється проведення повторних виїзних перевірок (протягом календарного року) за одним і тим же податків, що підлягає сплаті або сплачених платником податку (платником збору) за вже перевірений податковий період;
* У тому випадку, якщо організація-платник податків реорганізується або ліквідується, правило про обмеження перевірок не застосовується. Повторна перевірка може бути проведена також і в порядку контролю за діяльністю податкового органу його вищим податковим органом за мотивованою постановою останнього і з дотриманням вимог, що пред'являються до проведення перевірки.
Необхідно звернути увагу на те, що обмеження, що стосується проведення повторних виїзних перевірок, відповідно до ст. 87 НК РФ застосовується до платників податків (платників зборів), але не до податкових агентів. До податковим агентам не застосовується і положення цієї статті в частині проведення зустрічних перевірок (тобто перевірок документів, що відносяться до діяльності перевіряються) в осіб, пов'язаних з ними, наприклад, у контрагентів за цивільно-правовим договором.
Податковий кодекс РФ розрізняє два види податкових перевірок:
* Камеральна податкова перевірка (ст. 88 НК РФ) і
* Виїзна податкова перевірка (ст. 89 НК РФ).
Коротко про камеральної перевірки:
Порядок проведення камеральних перевірок регулюється статтею 88 НК РФ. Камеральні перевірки проводяться за місцем знаходження податкового органу. При цьому перевіряються податкові декларації та документи, надані платником податків, що служать підставою для обчислення і сплати податків, а також інші документи про діяльність платника податків, наявні у податкового органу. Камеральна перевірка проводиться уповноваженими посадовими особами податкового органу відповідно до їх посадовими обов'язками без якого-небудь спеціального рішення керівника податкового органу. Термін проведення камеральної перевірки не може перевищувати трьох місяців з дня подання платником податків податковій декларації та інших документів.
У ході камеральної перевірки податковий інспектор може виявити помилки у заповненні документів або протиріччя між відомостями, що містяться у поданих документах. У цьому випадку до платника податків пред'являються вимоги про внесення відповідних виправлень. Крім того, якщо буде виявлено, що є недоїмки з будь-яких податків, податковий орган направить також вимога про сплату відповідної суми податку і пені.
Дуже часто в практиці виникає питання: «Чи може платник податків за результатами проведення камеральної перевірки залучатися до відповідальності? Іншими словами, чи мають право податкові органи в таких випадках не тільки вимагати сплати недоїмок і пенею, але й застосовувати податкові санкції (штрафи)? »Відповідно, НК РФ пені не є податковими санкціями, а відносяться до способів забезпечення виконання обов'язків по сплаті податків. НК РФ не дає прямої відповіді на запитання. Я думаю, в даному випадку відповідь має бути негативним.
Стаття 88 НК РФ, що встановлює порядок проведення камеральної перевірки, не передбачає складання акта. Крім того, необхідно пам'ятати, що залучення до відповідальності може відбуватися на підставі винесеного за результатами перевірки рішення. А за змістом норм НК РФ рішення виноситься тільки в результаті проведення виїзної перевірки.
Відомо, що досить часто арбітражні суди дотримуються аналогічної думки. Позовні вимоги податкових органів про стягнення з платників податків штрафів, навпаки, не задовольняються.
Федеральний арбітражний суд Московського округу, розглядаючи касаційну скаргу по одному з таких справ, зробив дуже цікавий висновок. Аналіз статті, присвяченій порядку проведення камеральної перевірки, «... дає підстави вважати, що норми статті слід розуміти в тому сенсі, що виявлені під час камеральної податкової перевірки помилки і розбіжності завжди кваліфікуються як технічні помилки, іншими словами, що платник податків сумлінно представив всі дані, але при заповненні декларації допустив арифметичні або інші ненавмисні помилки, можливо, вплинули на результат ». 1
А тепер розглянемо детальніше порядок проведення та оформлення результатів виїзної податкової перевірки.
2. ВИЇЗНА ПОДАТКОВА ПЕРЕВІРКА
На відміну від камеральної перевірки податковий інспектор не може почати виїзну перевірку з власної ініціативи. Перевірка проводиться на підставі рішення керівника (заступника керівника) податкового органу. Форма рішення затверджена наказом МНС РФ від 08.10.99 р. № АП-3-16/318 «Про затвердження Порядку призначення виїзних податкових перевірок» (у редакції Додатки № 1, затвердженого наказом МНС РФ від 07.02.2000 № АП-3-16/34).
Рішення повинне містити:
* Назва податкового органу;
* Номер рішення та дату її винесення;
* Найменування платника податків або ПІБ індивідуального підприємця, щодо якої призначається перевірка (у разі призначення податкової перевірки філії або представництва платника податків-організації крім найменування організації вказується найменування філії або представництва, у якого призначається перевірка, а також код причини постановки на облік);
* Ідентифікаційний номер платника податків;
* Період фінансово-господарської діяльності платника податків або його філії або представництва, за який проводиться перевірка;
* Питання перевірки (види податків, по яких проводиться перевірка);
* П.І.Б., посади і класні чини (спеціальні звання) осіб, які входять до складу перевіряє групи, у тому числі співробітників федеральних органів податкової поліції, інших правоохоронних і контролюючих органів (у разі притягнення цих осіб до податкових перевірок); < br /> * Підпис особи, що виніс рішення, із зазначенням його П.І.Б., посади і класного чину;
Наявність рішення - єдина підстава для допуску осіб, які проводять перевірку, до проведення виїзної податкової перевірки.
Відсутність хоча б одного реквізиту в тексті рішення є підставою для недопущення перевіряючих до проведення перевірки.
Необхідно враховувати, що не всі перевірки, що проводяться податковими органами з виїздом до платника податків, є податковими у сенсі, вказаному в НК РФ. Наприклад, перевірка застосування контрольно-касових машин при розрахунках з населенням хоч і покладено на податкові органи, регулюється не НК РФ, а Законом України від 18.06.93 № 5215-1 «Про застосування контрольно-касових машин при здійсненні грошових розрахунків з населенням» і податковою перевіркою не є.
Рішення вручається перевіряючим керівникові підприємства або іншій уповноваженій особі платника податків. Відсутність в момент пред'явлення рішення платника податків (його посадових або уповноважених осіб) не є підставою для скасування виїзної податкової перевірки або її перенесення на більш пізній термін. Рішення може бути вручено секретарю або іншій уповноваженій особі під розписку. Якщо платник податку ухиляється від отримання рішення, воно надсилається поштою рекомендованим листом. У цьому випадку датою вручення рішення буде вважатися шостий день з моменту відправлення листа.
Фіксація дати вручення дуже важлива, тому що дата вручення рішення, в загальному випадку, є датою початку проведення перевірки.
У випадку, якщо в період з моменту винесення рішення про проведення виїзної податкової перевірки до моменту її закінчення виникнуть обставини, що викликають необхідність розширення (зміни) складу перевіряє групи, керівником (заступником керівника) податкового органу, що проводить перевірку, може бути винесено рішення про внесення відповідних доповнень (змін) до рішення про проведення виїзної податкової перевірки.
Одночасно з врученням рішення платнику податку вручається вимога про подання документів у порядку, передбаченому статтею 93 НК РФ. У вимозі зазвичай міститься загальний перелік документів, необхідних для проведення перевірки. Наприклад, представити первинні документи, журнали-ордери та ін за період 1998-2000 рр.. Зазначені у вимозі документи платник податку зобов'язаний подати протягом п'яти днів з моменту отримання вимоги. Платник податків має право не пред'являти документи, не зазначені у вимозі.
У разі відмови платника податків представити зазначені у вимозі документи він може бути притягнутий до відповідальності за статтею 126 НК РФ2. Також відмова в наданні документів може спричинити за собою непредставлених виїмку документів у порядку, передбаченому ст. 94 НК РФ. Кількість вимог, які можуть бути пред'явлені платникові податків, не обмежена. Все залежить від цілей і завдань перевірки.
У процесі проведення перевірки перевіряючі має право вимагати від платника податків будь-які документи, пов'язані з обчисленням і (або) сплатою податків.
Законодавцем в НК РФ свідомо не обмежений перелік документів, які перевіряльники можуть вимагати для проведення перевірки, хоча загальний перелік документів, що підлягають перевірці, є - це грошові документи, бухгалтерські книги, звіти, плани, кошториси, декларації та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та інших обов'язкових платежів до бюджету (ст. 7 Закону РФ «Про Державну податкову службу РРФСР»). При проведенні перевірки заздалегідь передбачити, які документи потрібні для підтвердження (спростування) факту несплати (переплати) податку, неможливо. У загальному випадку перевіряються всі документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, у тому числі: первинні документи - накладні, подорожні листи і т.д., бухгалтерські документи - оборотні відомості, відомості нарахування зарплати і т.д., рух грошових коштів за рахунками підприємства і т.д. Причому існує презумпція правоти перевіряючого, тобто вважається, що інспектором затребувані документи, значить, вони йому необхідні для проведення перевірки.
Якщо платник податків вважає, що витребувані перевіряючим документи не пов'язані прямо чи побічно з обчисленням або сплатою податків, він має право оскаржити вимогу про надання документів до суду, так як дана вимога потрапляє під визначення «акт податкового органу» 3.
Слід зазначити, що є прецеденти, коли податкові органи програли справи про стягнення податкових санкцій за ст. 126 НК РФ з-за нечіткості сформульованих вимог.
Так, у справі № А42-4625/00-5 від 14.05.01, розглянутому в ФАС Північно-Західного округу, зазначається, що «... ІМНС вимога про надання документів не містить вказівки, які саме підлягають поданням суспільством. Абстрактно сформульована інспекцією обов'язок представити документи не тільки дезорієнтує платника податку при її виконанні, але і не дозволяє встановити розмір штрафу, що підлягає стягненню за дане податкове правопорушення, оскільки він визначається в залежності від кількості затребуваних, але не представлених документів.
Відповідальність, передбачена пунктом 1 статті 126 НК РФ, встановлена за відмову або ненадання платником податків документів, які вимагали податковим органом.
Тим часом, відповідальність за пунктом 1 статті 126 НК РФ може бути застосована тільки в тому випадку, якщо запитані податковим органом документи були у платника податків, але не були ним представлені ... »4.
Які дії можуть вживати перевіряючі під час проведення виїзної податкової перевірки?
На підставі статті 92 НК РФ перевіряльники мають право провадити огляд територій, приміщень платника податків, щодо яких проводиться податкова перевірка. До таких приміщень і територій належать виробничі, складські торговельні та інші площі, які використовуються для отримання доходу або пов'язані з утриманням об'єкта оподаткування.
Огляд проводиться в присутності понятих та особи (його представника), стосовно якого проводиться перевірка, а також фахівців.
Необхідно пам'ятати, що за незаконне перешкоджання доступу податкового інспектора в приміщення накладається штраф у розмірі 5 тисяч рублів, а на посадових осіб організації-платника податків накладається адміністративний штраф у розмірі від 2,5 до 5 мінімальних розмірів оплати праці. Крім того, у цьому випадку податковий орган має право самостійно визначити суми податків, що підлягають сплаті на підставі оцінки наявних у нього даних про платника податків або за аналогією, тобто на підставі даних про діяльність такої компанії. Практика показує, що визначення суми податків за аналогією не завжди вигідно платнику податків. Звичайно податкові органи беруть компанію з таким же видом діяльності, але при цьому не враховують інших факторів, які впливають на фінансовий результат. Може вийти, що розмір нарахованих за аналогією сум податків виявиться набагато більше, ніж у перевіряється фірми.
Виїмка документів і предметів здійснюється на підставі статті 94 НК РФ.
Виїмка документів проводиться на підставі мотивованої письмової постанови посадової особи податкового органу, що проводить перевірку, яке повинно бути пред'явлено до початку виїмки. Постанова підлягає затвердженню керівником (його заступником) відповідного податкового органу.
За наявності у перевіряючих осіб достатніх підстав вважати, що документи, що свідчать про вчинення правопорушень, можуть бути знищені, приховані, змінені або замінені, проводиться виїмка оригіналів цих документів. При цьому при вилученні у платника податків залишаються завірені посадовою особою податкового органу копії.
Виїмка документів здійснюється у присутності понятих та осіб (їх представників), у яких вона проводиться. Вилучені документи перераховуються в пр?? токоле або в доданих до неї описах з їх точним зазначенням. Копія протоколу виїмки повинна вручатися перевіряється особі.
Виїмка предметів проводиться в такому ж порядку, як і виїмка документів, - на підставі мотивованої постанови, затвердженого керівником податкового органу, в присутності понятих, з складанням протоколу і докладним описом кожного предмета (назва, кількість, індивідуальні ознаки). По можливості варто вказувати вартість предметів. Це особливо стане в нагоді, якщо такі речі будуть згодом загублені або пошкоджені.
Необхідно звернути особливу увагу на те, що вилучатися можуть тільки ті предмети і документи, які мають безпосереднє відношення до предмету перевірки (п. 5 ст. 94 НК РФ).
Інвентаризація майна може здійснюватися представниками податкових органів при необхідності. Порядок її проведення регулюється Положенням про порядок проведення інвентаризації майна платників податків при податковій перевірці, затвердженого спільним наказом Мінфіну та МНС РФ від 10.03.99 № 20н/ГБ-3-04/39.
Перевіркою можуть бути охоплені тільки три календарних роки діяльності платника податків, безпосередньо передували року проведення перевірки (наприклад, у 2001 році податкові органи мають право перевірити платника податків за 1998-2000рр.) Питання про перевірку платника податків за поточний рік був дискусійним. З точки зору податкових органів, в НК РФ (ст.87) визначено тільки нижня межа терміну перевірки і немає перешкод для перевірки платника податків за період (квартал, півріччя, 9 місяців) поточного року.
87 НК РФ дозволяє зробити висновок про неправомірність перевірки податковим органом поточного року, тому що оборот «безпосередньо передують році перевірки» виключає можливість проведення перевірки поточного року.
В даний час пунктом 27 постанови Пленуму ВАС РФ № 5 роз'яснено, що при тлумаченні п. 1 ст. 87 НК РФ необхідно виходити з того, що «вона має на меті встановити давностние обмеження при визначенні податковим органом періоду минулого діяльності платника податку, який може бути охоплений перевіркою, і не містить заборони на проведення перевірок податкових періодів поточного календарного року».
 Забороняється проведення податковими органами повторних податкових перевірок з одним і тим же податків, що підлягає сплаті або сплачених платником податку за вже перевірений податковий період, за винятком випадків, коли така перевірка проводиться у зв'язку з реорганізацією або ліквідацією організації-платника податку або вищестоящим податковим органом у порядку контролю за діяльністю податкового органу, який проводив перевірку.
Податковий орган не має права проводити протягом одного календарного року дві виїзні податкові перевірки і більше за одним і тим же податків за один і той же період. Фактично законодавець зняв заборону на проведення на проведення податкової перевірки один раз в календарному році. У попередній редакції ст.89 НК РФ чітко було зазначено, що виїзна податкова перевірка проводиться не частіше одного разу на рік. Тепер, наприклад, якщо у платника податків сплата ПДВ проводиться щомісяця, можлива ситуація, коли податковий орган перевірятиме платника податку щомісяця, а тому що строк проведення перевірки два місяці і питання правомірності поточного року не визначений, то теоретично можливий випадок, що на підприємстві протягом поточного року одночасно будуть працювати три бригади перевіряючих і кожна буде перевіряти сплату ПДВ за своїм періоду (місяця), періодично змінюючись протягом року. Разом 12 виїзних перевірок на рік тільки по ПДВ.
Перевірка не може тривати більше двох місяців, якщо інше не встановлено законом. У виняткових випадках вищестоящий податковий орган може збільшити тривалість виїзної податкової перевірки до трьох місяців. При проведенні виїзних податкових перевірок організацій, які мають філії та представництва, термін проведення перевірки збільшується на один місяць на проведення перевірки кожної філії та представництва. Податкові органи мають право перевіряти філії та представництва платника податків незалежно від проведення перевірки самого платника податків. Термін проведення перевірки включає в себе час фактичного перебування перевіряючих на території перевіряється платника податків. У ці терміни не зараховуються періоди між врученням платнику податків вимоги про пред'явлення документів відповідно до статті 93 НК РФ і поданням ним запитуваних при проведенні перевірки документів.
Термін два місяці, встановлений для проведення перевірки, не збігається з двома календарними місяцями.
Після закінчення перевірки перевіряючий складає довідку про проведену перевірку, в якій фіксуються предмет перевірки та строки її проведення.
За результатами виїзної податкової перевірки не пізніше двох місяців після складання довідки про проведену перевірку уповноваженими посадовими особами податкових органів повинен бути складений у встановленій формі акт податкової перевірки, що підписується цими особами та керівником перевіряється організації або її представником. Про відмову представників організації підписати акт робиться відповідний запис в акті. У випадку, коли зазначені особи ухиляються від одержання акту податкової перевірки, це має бути відображено в акті податкової перевірки.
Вимоги до оформлення акту виїзної податкової перевірки встановлені Інструкцією МНС РФ від 10.04.2000 № 60 «Про порядок складання акту виїзної податкової перевірки і провадження у справі про порушення законодавства про податки та збори», затвердженої наказом МНС РФ від 10.04.2000 № АП-3 -16/138
В акті податкової перевірки повинні бути зазначені документально підтверджені факти податкових правопорушень, виявлені в ході перевірки, або відсутність таких, а також висновки і пропозиції перевіряючих щодо усунення виявлених правопорушень та посилання на статті НК РФ, що передбачають відповідальність за даний вид податкових правопорушень.
Акт податкової перевірки вручається керівнику організації-платника податків або представником під розписку або передається іншим способом, що свідчить про дату його отримання платником податків або його представником.
Багато платники податків відмовляються підписувати акт перевірки, мотивуючи це тим, що не згодні з висновками перевіряючих, викладеними в акті, або підписують його із застереженнями. Непідписання акта або підписання його із застереженнями не має практичного значення. При непідписання акта він направляється платнику податків поштою рекомендованим листом. Датою вручення акту вважається шостий день, починаючи з дати його відправлення. Причому акт відправляється за адресою, вказаною в установчих документах платника податків. Враховуючи, що місце фактичного розташування платника податків не завжди збігається з місцезнаходженням, зазначеним в установчих документах, платник податку може взагалі може не отримати акт перевірки. Негативні наслідки неотримання акта очевидні: платник податків не зможе детально ознайомитися з актом і, відповідно, представити заперечення за актом і вплинути на винесення рішення.
Тому рекомендується платникам податків підписувати акт перевірки незалежно від наявності заперечень. В акті обов'язково власноруч вказати дату отримання акта, інакше датою вручення акту буде вважатися дата, проставлена на титульному аркуші акта, тобто фактично дата його складання.
Платнику податків надано право у разі незгоди з фактами, викладеними в акті перевірки, а також з висновками та пропозиціями що перевіряють, у двотижневий термін з дня отримання акта перевірки подати до відповідного податкового органу письмове пояснення мотивів відмови підписати акт чи заперечення щодо акту в цілому або за його окремих положень. При цьому платник податків вправі прикласти до письмового пояснення (заперечення) або в узгоджений термін передати податковому органу документи (їх завірені копії), що підтверджують обгрунтованість заперечень або мотиви непідписання акта перевірки.
 Слід звернути увагу на те, що з точки зору обчислення строків два тижні - це не 14 календарних днів, наступних підряд.
Відповідно до ст.61 НК РФ строк, обчислюваний тижнями, закінчується в останній день тижня. При цьому тижнем визнається період часу, що складається з п'яти робочих днів, наступних підряд.
Якщо акт вручається в будь-який день тижня, крім п'ятниці, то у платника податків на подання заперечень є поточний тиждень плюс ще два тижні за умови, що в цих двох тижнях немає святкових днів. Термін закінчується о 24 годині в останній день (п'ятницю) останнього тижня строку.
Після закінчення строку на подання заперечень протягом не більше 14 днів керівник (заступник керівника) податкового органу розглядає акт податкової перевірки, а також документи та матеріали, представлені платником податків. Про час і місце розгляду матеріалів перевірки податковий орган зобов'язаний повідомити платника податків завчасно. Якщо платник податку, незважаючи на повідомлення, не з'явився, то матеріали перевірки, включаючи представлені платником податків заперечення, пояснення та інші документи розглядаються в його відсутність.
Необхідно відзначити, що податковий орган зобов'язаний повідомити платника податків про час і місце розгляду акту тільки у разі подання платником податків заперечень. Якщо заперечення не представлені, то обов'язки повідомити платника податків про час і місце розгляду акта перевірки у податкових органів не виникає і, відповідно, можливий розгляд матеріалів перевірки без платника податків. Така ситуація на практиці зустрічається досить рідко, тому що розгляд акта перевірки зазвичай збігається з моментом винесення рішення. Тоді постає питання про вручення рішення та притягнення посадових осіб організації-платника податків до адміністративної відповідальності і т. д.
Разом з тим, розгляд акта перевірки та винесення рішення - дві різні процедури.
Всі питання, що виникли під час проведення та оформлення результатів перевірки, необхідно вирішувати з податковими органами до дня розгляду матеріалів перевірки та винесення рішення. З запереченнями необхідно надати максимально можливу кількість документів в обгрунтування своєї позиції і, по можливості, розглянути ці документи з перевіряючими, тому що від їх позиції багато в чому залежить визнання правомірними заперечень платника податків. Сама процедура винесення рішення досить формальна. Документи, в тому числі проект рішення, результати розгляду заперечень за актом, готуються відповідними службами податкового органу, і до керівника (заступника керівника) податкового органу потрапляє готовий пакет. Заперечення платника податків, висловлені безпосередньо при ухваленні рішення, навряд чи будуть прийняті до відома. Особа, що виносять рішення, не буде заглиблюватися в нюанси розрахунку реалізованого накладення або формування собівартості, оскільки передбачається, що заперечення за актом попередньо розглянуті відповідними фахівцями і ними висловлені рекомендації по всіх позиціях заперечень.
Основним і єдиним критерієм законності процедури розгляду матеріалів керівником (заступником керівника) податкового органу. При цьому платник податків фактично позбавлений права брати активну участь у процедурі розгляду матеріалів перевірки. Приміром, у платника податків немає права надати нові матеріали, додаткові заперечення, давати пояснення і т.д. Рішення залучати або не залучати документи або заперечення платника податку в момент розгляду матеріалів перевірки залежить від волі посадової особи податкового органу, що розглядає матеріали перевірки, а не від встановленої законом процедури.
Порушення процедури розгляду матеріалів перевірки може послужити підставою для звернення платника податків з позовом до суду.
У постанові ФАС Північно-Західного округу від 10.01.01 № Ф-04/6-943/А45-2000 розглядається ситуація, коли платник податків повідомив ІМНС про зміну адреси. Однак повідомлення про розгляд справи було направлено за старою адресою. Порушення процедури повідомлення організації про час і місце розгляду справи призвела до скасування рішення суду першої інстанції про стягнення податкових санкцій, і справу направлено на новий розгляд. 5
За результатами розгляду матеріалів перевірки керівник (заступник керівника) податкового органу виносить рішення:
1. про залучення платника податків до податкової відповідальності за здійснення податкового правопорушення. Це рішення виноситься у разі встановлення податковим органом фактів порушення податкового законодавства;
2. про відмову в залученні платника податків до відповідальності за вчинення податкового правопорушення Це рішення виноситься у разі, якщо в акті міститися відомості, формально містять ознаки податкових правопорушень, але в силу певних причин платник податків не підлягає залученню до податкової відповідальності. Наприклад, з підстав, зазначених у ст. 109 НК РФ. Якщо в акті вказано на відсутність виявлених в ході перевірки податкових правопорушень, рішення не виноситься, за винятком випадків, коли керівником (заступником керівника) податкового органу виноситься рішення про проведення додаткових заходів податкового контролю.
3. про проведення додаткових заходів податкового контролю. Таке рішення виноситься за наявності обставин, що виключають можливість винесення правильного і обгрунтованого рішення про залучення або про відмову в залученні платника податків до податкової відповідальності на підставі наявних матеріалів податкової перевірки.
Законодавцем не даний хоча б приблизний перелік процедур, з яких можуть складатися заходи додаткового контролю. Завданням додаткових заходів податкового контролю є усунення обставин, що виключають можливість винесення правильного і обгрунтованого рішення.
У силу обмежень, що накладаються НК РФ на проведення повторних податкових перевірок, не може вважатися додатковим заходом винесення рішення про проведення перевірки за вже перевірений податковий період (у тому числі зустрічної перевірки). Таке рішення може бути оскаржене платником податків до суду як незаконне і підлягає безумовній скасування.
Такий висновок зроблено ФАС Північно-Західного округу в матеріалах справи від 19.03.01 № А56-26538/00, де суд однозначно розцінив зустрічну перевірку як вторинну, тому що «... рішення про проведення зустрічної податкової перевірки товариства прийнято ІМНС після закінчення виїзних податкових перевірок ТОВ та його структурного підрозділу.
Тим часом, як випливає зі змісту абзацу 2 статті 87 НК РФ, податковим органам надається право витребувати документи, що відносяться до діяльності перевіряється платника податків, тільки в ході проведення камеральної або виїзної податкової перевірки, а не після її закінчення, оскільки у зазначеній статті йдеться про отриманні інформації, яка може послужити підставою для висновків, що викладаються в акті камеральної або виїзної податкової перевірки.
Суд касаційної інстанції знаходить правильні висновки, викладені в судових актах, про те, що згадана в статті 87 НК РФ «зустрічна перевірка» є не самостійним видом перевірки, а дозволяє лише додатково витребувати необхідні при проведенні податкової перевірки документи.
Статтею 87 НК РФ заборонено проведення податковими органами повторних виїзних податкових перевірок з одним і тим же податків, що підлягає сплаті або сплачених платником податку за вже перевірений податковий період.
Не заперечуючи право податкових органів на проведення заходів податкового контролю, судові інстанції правомірно вказали на неприпустимість порушення при цьому прав платника податків, гарантованих Податковим кодексом РФ, і визнали заперечує рішення ІМНС що не відповідає вимогам податкового законодавства ... »6.
До додаткових заходів податкового контролю можна віднести:
* Витребування у платника податків документів;
* Проведення експертизи;
* Опитування свідків;
* Виїмку документів і предметів;
* Залучення фахівця для надання сприяння в здійсненні податкового контролю;
* Проведення камеральний податкової перевірки платника податків;
* Огляд територій, приміщень, документів і предметів, тобто фактично всі дії, які перевіряючі мали право проводити під час проведення перевірки.
Копія рішення податкового органу вручається платнику податків або його представнику під розписку або передається іншим способом, що свідчить про дату отримання акта платником податку або його представником. Якщо керівник організації-платника податку або його представник ухиляються від одержання копії рішення, воно відправляється поштою рекомендованим листом і вважається отриманим платником податку через шість днів після його відправлення.
У десятиденний термін з дати винесення рішення податковий орган має направити платнику податків вимога про сплату недоїмки з податку і пені.
Якщо вимога не відповідає нормам чинного законодавства (глава 10 НК РФ, наказ МНС РФ від 07.09.98 № БФ-3-10/228 «Про затвердження форми вимоги про сплату податків і зборів» в редакції наказу МНС РФ від 03.08.99 № АП -3-10/256), воно може бути оскаржене до суду. Оскаржити рішення з формальних підстав, в принципі, не має сенсу. Навіть якщо рішення буде винесено на користь платника податків та вимога буде визнано недійсним, від обов'язку сплатити зазначені у вимозі суми податків і пені таке рішення платника податку не звільнить.
Оскарження вимоги має сенс у тактичному плані. Наприклад, оскаржуючи вимогу можна призупинити стягнення у безспірному порядку сум податків та пені, зазначених у вимозі, до моменту винесення рішення судом по суті. Даний хід дає платнику податків виграш в часі, який можна використовувати для підготовки позовної заяви про визнання недійсним рішення податкового органу. Разом з тим, оскарження вимоги по суті, тобто по сумах податків і пені, - фактично єдина можливість оскарження платником податків опосередковано акту виїзної податкової перевірки. Така необхідність може виникнути, наприклад, у випадку невинесенія податковим органом з яких-небудь причин рішення. 7
У разі, якщо платник податків відмовився добровільно сплатити суму податкової санкції або пропустив строк сплати, зазначений у вимозі, податковий орган звертається до суду з позовною заявою про стягнення з даного платника податків податкової санкції.
Податкові органи можуть звернутися з позовом про стягнення податкової санкції не пізніше шести місяців з дня виявлення податкового правопорушення і складання відповідного акту (термін давності стягнення санкції). Дата складання акту - це дата, зазначена на титульному аркуші акта, а не дата його вручення платнику податків. При зверненні податкового органу до суду з позовом про стягнення штрафних санкцій після закінчення цього терміну судом буде відмовлено у задоволенні позовних вимог.
Якщо платник податків не згоден з висновками податкового органу, він має право оскаржити рішення.
Рішення може бути оскаржено в адмініст