1. Введення

Історія ставить питання, а людина намагається знайти відповіді на них. НаПротягом багатьох століть історія ставила і продовжує ставити різніпитання перед бухгалтерським обліком. Багато хто з них залишилися без відповіді.
Однак життя таке, що людина має дати ту чи іншу відповідь, навіть якщовін заздалегідь знає, що відповідь не зовсім правильний. Справді, дуже довголюди, зайняті господарською діяльністю, в пошуках відповідізадовольнялися методом проб і помилок. Після багатьох століть,коли господарське життя різко змінилася, стала незрівнянно складніше,тоді такі прийоми перестали себе виправдовувати, потрібна була наука.
Бухгалтерський облік як комплекс наукових категорій, як счетоведеніедозволяє виявити і оцінити суть практичної діяльності будь-якоїбухгалтерії в будь-якій точці земної кулі. Ці категорії у своїх першоджереламали початком господарську діяльність, що проходила в лавках купців і вконторах міняв. У міру економічного розвитку вони трансформувалися,приймаючи різні форми, пов'язані з особливостями діяльності діловихлюдей, інженерів, адміністраторів. Дух епохи також надавав величезне,іноді всепоглинаюче вплив на зміст і структуру обліку. Але в усічаси при описі фактів господарського життя було щось спільне, що зчасом стало не тільки можливим, але і необхідним виявити й описати. Цезагальне можна назвати категоріями. Загальне знання, сформульована у формікатегорій, відокремившись, так само як числа від реальних предметів, отрималисамостійне значення. Знання, що використовує категорії, стаєнаукою. Межі наук розмиті, і ніколи не можна точно сказати, дезакінчується бухгалтерський облік і починається право чи політичнаекономія, або статистика, або будь-яка інша наука. Але це не означає,що немає самостійних наук. І немає нічого більш помилкового, ніж зводитибухгалтерію до права, економіки, статистики і т. п.

Всі науки можна класифікувати або з предмета, або за методом, абоза метою. У бухгалтерського обліку є свій предмет - факти господарськоїжиття, свій метод - моделювання і свої цілі - забезпечення схоронностіцінностей і виявлення результатів господарської діяльності.

Історія бухгалтерського обліку - це пошук розумних відповідей. Іноді вінйшов успішно, часом приводив до розчарування, люди впадали в оману,проте, усвідомивши це, починали шукати заново. Історія обліку - це не шлях відперемоги до перемоги, а літопис його злетів і падінь.

2. Екскурс в світову історію бухгалтерського обліку.

Точно сказати, коли виник облік і відзначати цей день - неможливо.
Облік виникав поступово, довго і невизначено. Відомі епохи, коли йогоне було, і ми знаємо епохи, коли він вже існував. Але розмежувати їх нетільки важко, але і немислимо.

60000 років до н.е. - Люди стали вести господарство; бухгалтерський обліквиник як практична діяльність. 500 років тому вийшла книга Л. Пачоліпро бухгалтерський облік (трактат). Почалося літературне осмисленнябухгалтерського обліку. 100 років тому - виникли перші теоретичніконструкції бухгалтерського обліку (счетоведеніе).

2.1. Стародавній світ.

Облік, його техніка завжди залежали від виду облікових регістрів. Регістри,зумовлюючи техніку обліку на багато століть, впливали і на обліковудумка.

Перші торгові операції були зареєстровані в Шумері на камінніблизько 3600 р. до н. е.. З 3200 до н. е.. там виникло рахівництво наглиняних табличках. Це зумовлювало систематичну реєстрацію в обліку.
Навпаки, папірус стародавнього Єгипту (3400-2980гг. До н. Е..) Сприялирозвитку хронологічної реєстрації, причому за досить значнийзвітний період. Перші інвентаризаційні описи також з'явилися в Єгипті,де кожні два роки проводилася інвентаризація всього рухомого інерухомого майна (дискретна інвентаризація) - потім вона булазамінена поточною інвентаризацією (постійної).

У Древній Греції облік вівся на дощечках, вибілених гіпсом.
З'являються гроші у вигляді монет, що виступають як 1) самостійний об'єктобліку та 2) кошти в розрахунках. Велася хронологічний порядок всіх фактівгосподарського життя, а потім робилася рекапітуляція - систематичнарозноска всіх записів, угод у хронологічному порядку. Були введенізалікові платежі, існували перекази платежів в інші каси.
Існувала періодична публічна звітність.

У Римі зустрічаються більш розвинуті форми облікових регістрів у виглядікодексів - книг. Вважають, що греки використовували два регістри: ефемериди
(журнал) і трапецітіка (книга рахунків - Главная), римляни ж тількизапозичили цю практику. У системі облікових регістрів давньоримськоїбухгалтерії першою книгою була Adversaries, яка призначалася длящоденної запису фактів господарського життя. Цю книгу в подальшомуназвуть споминів, або Меморіалом. Далі необхідно виділити дві книги
(кодексу): Codex accepti et expensi і Codex rationum domesticorum.
Дослідники пов'язували перший кодекс з журналом, другий - з Головноюкнигою.

Облік стародавнього світу - це облік фактів, і в цілому він статичний.
Інвентаризація і пряма реєстрація майна лежать в його основі. Зчасом з'явиться реєстрація непряма. Бухгалтерія стане тількиімовірною, а інвентаризації тільки будуть вказувати на репрезентативністьінформації.

2.2. Середньовіччя.

24 серпня 1476 був переміг останнього імператора Римської імперії -
Ромул Август. Згідно з історичним календарем Античний світ скінчився.
Починалося новий час. Можна припустити, що все почалося спочатку, аможна припустити, що деякі традиції римської бухгалтерії продовжувалижевріти в монастирях. Аж до IX ст. зустрічаються лише хаотичніінвентарні описи. І тільки після IX століття чітко виділяються 4 групицінностей:
- Будівлі, споруди
- Господарський інвентар
- Продукти
- Худобу

Найбільш розвинений облік був в Англії. (В основу було покладеноінвентарна опис, яка називалася "Книга страшного суду" 1086).
Зародився регістр шахової форми, В Англії була розвинена система облікукасових операцій. Велися книги, де в однієї частини записували прихід, піддругий - витрати.

У Північній Італії близько 1250-1350 рр.. з'являється система Подвійнийзапису. Суть Подвійний записи (подвійної бухгалтерії) - введення в простубухгалтерію рахунку власних коштів. В результаті всі факти господарськоїжиття двічі відображаються в обліку.

У середньовіччя формуються дві основні парадигми обліку - камеральнаі проста бухгалтерія. Перша виходила з того, що основним об'єктом облікує каса та очікувані надходження, а також виплати з неї. Другаприпускала облік майна, включаючи касу, а доходи і витрати ставалидля бухгалтера шуканими. Але так чи інакше зростання товарного господарства висувавна перше місце облік готівки та грошових зобов'язань (векселів,чеків).

2.3. Ренесанс і розвиток подвійної бухгалтерії.

Рахунки виникли дуже давно. Вони велися в первинному вимірнику, тобтоматеріальні цінності - у натуральних одиницях, розрахунки, каса - вгрошових. Одне не зводилося до іншого. Результат господарювання висловлювавсяприростом багатства, а не непрямими категоріями, такими, як прибуток.

Вже К. Ірсон (1678) відзначав, що з XIII ст. існують три обліковіпарадигми:

1. камеральна (по касі ведеться реєстрація надходження і виплат грошей);

2. проста, що включає всі майнові і особисті рахунки; вони здійснюються за принципом дебет-кредит, але в облікову сукупність не входять рахунку власних коштів, ще немає системи;

3. подвійна - вона вже включає рахунку власних коштів.
Всі три парадигми століттями співіснували поруч без будь-якої співучасті.

Поняття "подвійний запис" виникло не відразу і зв'язується з працею Д.А.
Тальспте (1525), але отримало загальне поширення завдяки Пієтро
Паоло Скалі (1755).

Ідея подвійної бухгалтерії - це засіб пізнання, що володієтворчою силою, вона створювала та продовжує створювати умови дляуправління господарськими процесами і одночасно для свогосамовдосконалення.

З XXIII століття до середини XIX ст. подвійна бухгалтерія завойовує однугалузь народного господарства за одною, країну за країною. Вирішальним моментомв її успіхи був вихід у 1494 р. книги великого італійського математика
Луки Пачолі (1445-1517) "Сума арифметики, геометрії, вчення про пропорції івідносинах ", трактат якої" Трактат про рахунки і записи ", міститьдокладний опис застосування подвійної бухгалтерії до практики торговогопідприємства. Книга мала величезний вплив на весь наступний розвитокоблікової думки.

Ця експансія була пов'язана з поширенням подвійного запису в їїстарої та нової формах італійської бухгалтерії. При їх рецепції в різнихкраїнах виникали модифікації. Розвивалися не облікові ідеї, а процедурніприйоми бухгалтерського обліку.

Видатним автором після Л. Пачолі був Жак Саварен (1622-1690). Йогоголовна робота "0 скоєному купця" Саварен назавжди залишиться в історіїобліку як людина, яка розділив рахунку на синтетичні й аналітичні,практикував торговельну калькуляцію, класифікував баланси на інвентарні
(оцінка за собівартістю) та конкурсні (оцінка за поточними цінами), останнійвключав і особисте майно власника, тому що позов міг бути звернений і навсі надбання купця. Кінець XVII і початок XVIII ст. - Епоха великого впливу
Саварен.

Головним досягненням Дегранжа вважають розробку їм американськоїформи рахівництва. Дегранж виходив з того, що для бухгалтерії однакововажливі і хронологічна, і систематична запису і що їх можна об'єднатив одному регістрі-Журнал-Головної. Записи в цій книзі дозволяють досягти двінайважливіші цілі обліку: виявлення на будь-який момент часу стану розрахунківі визначення величини капіталу власника. Дегранж вважав можливимобмежити бухгалтерський облік п'ятьма рахунками.

У середині XVIII ст. в Англії намагаються застосовувати подвійну бухгалтерію впромисловому обліку. У цей час складається система обліку виробничихвитрат.

Один з перших теоретиків промислового обліку Ф. В. Кронхейльм (1818)стверджував, що подвійна бухгалтерія народилася в торговому обліку з описуобмінних операцій (купівля і продаж товарів) і виявилася, на його думку,не в змозі розкрити Внутрішньовиробничі процеси. У результаті
Кронхейльм розділив облік на дві частини: виробничий і бухгалтерський.
Перший передбачав три рахунки, які велися тільки в натуральномувимірі, другий - традиційну бухгалтерську систему рахунків.

2.4. Виникнення науки. Друга половина XIX століття.

Середина XIX століття - ось той рубіж, коли в різних країнах Європистала розвиватися наукова думка. При цьому зародження теорії обліку коріннимчином змінило характер уявлень про враховуються об'єктах.
Спочатку використовувався тільки прямий облік (інвентаризація). Потімвиникли документи і об'єктом обліку стали виступати вже не самі фактигосподарського життя, а інформація про них. Нарешті, у другій половині XIXстоліття виникають різні теорії обліку, що дозволяють по-новому витлумачитизначення того чи іншого інформаційного показника, зумовлюючи третійконцептуальний рівень обліку. Перший рівень, по суті, самий вірний,друге-вже відрізняється від першого, третього - спотворює друге, тому що кожнагрупа осіб, що має відношення до господарського процесу, висуває своїтеоретичні погляди, відстоюючи свої інтереси, стверджує свою істину. Алеістин не може бути багато. Істина одна, багато її спотворень, що багато помилок.
Завдання бухгалтера-практика: керуватися тільки тими теоріями, протияких немає достатньо сильних заперечень.

Наука про бухгалтерський облік узагальнює практику і разом з тимудосконалює її.

3. Бухгалтерський облік у дореволюційній Росії.

У дореволюційній Росії бухгалтерський облік спочатку розвивався вцілому за канонами європейської бухгалтерії. Виняток склали три спробивикористовувати й інші доктрини: І. Ахматов (1809) - деякі французькіідеї, Ф. В. Єзерський (1874) намагався дати чисто фінансову трактування обліку,яка виявилася дуже близькою передумовою французької школи, і,нарешті, А. П. Рудановський (1912) викладав французьку доктрину, забарвленув італійські кольору.

Скасування кріпосного права і розвиток капіталізму стали потужнимстимулом бухгалтерської думки в Росії. У своєму розвитку вона пройшлакілька етапів, перший з яких починається з праць двох великих вченихдругої половини XIX століття П.І. Рейнбот і А.В. Прокоф'єва. Вони представлялитрадиційне знання і були їх виразниками. Разом з тим саме їм довелосязіткнутися з першими спробами «бунту в теорії», з новаторськимипропозиціями, спрямованими на перегляд бухгалтерської думки.

3.1. Початок оперативного обліку.

Павло Іванович Рейнбот (1839 - 1916), суворо дотримуючись прийнятоїпарадигмі, зводив предмет бухгалтерського обліку до змін у майніпідприємства. У поясненні причин подвійного запису він виходив з принципівперсоніфікації, а метою її вважав недопущення помилок реєстрації тасистемне з'ясування причин прибутків і збитків. Синтетичний облік П.І.
Рейнбот трактував як контрольний, бо, справді, сальдо і оборотирахунку товарів контролюють залишки і рух по аналітичних товарнимрахунками. При цьому ведення останніх відрізнялося і складністю іконсерватизмом.

Представляють інтерес думки П.І. Рейнбот про промислове обліку.
Аналітичні рахунки він відкривав не на всі види продукції, що виробляється, а наділянки (цехи, майстерні і т.д.), те, що тепер стало називатися центрамивідповідальності. До прямих витрат він відносив: 1) матеріали, 2) платню,
3) погашення (амортизація). Інші витрати розглядалися як загальні іодин раз на рік (в кінці) розподілялися пропорційно сумі оборотнихкоштів, закріплених за даним підрозділом. Результати показували порахунку Товари (готова продукція), причому протягом року готова продукціявраховувалася тільки в натуральному (кількісному) вимірі. По закінченніроку виконувалася калькуляція шляхом ділення прямих і частини накладнихвитрат, що відносяться до даної майстерні, на обсяг готової продукції, ітаким чином визначалася собівартість, яку заносили в книгискладського обліку готової продукції.

Баланс він розглядав як рахунок, що закриває інші синтетичнірахунку. П.І. Рейнбот сформулював чітке правило, згідно з якимскладання балансу має передувати складання інвентарю.
Згодом цей погляд буде відстоювати Н.С. Лунського і критикувати О.Є.
Сіверс.

З робіт П.І. Рейнбот починається оперативний облік, до якого вінвідносив все, що обліковується на підприємстві, але не в бухгалтерськихрегістрах. Так, він вважав, що касова книга не входить в системубухгалтерських записів, а відноситься до оперативного обліку і до цього ж облікувідноситься контроль виконання замовлень.

Олександр Васильович Прокоф'єв замість поширеної в той частеорії персоніфікації, яку поділяє П.І. Рейнбот, розвивав погляди,схожі на економічну теорію, і виходив з того, що прихід цінностейзавжди викликає їх витрата. На противагу всім теоретикам, які писали донього російською мовою і відстоювали німецьку форму, в якій широковикористовувався метод накопичення однорідних операцій і запису в Головнійкнизі виконувалися підсумками, А.В. Прокоф'єв взявся насаджувати новуіталійську форму. Він вимагав, щоб кожна операція записувалася в журналокремо і заносилася в Головну книгу теж окремо. Його пропаганда малауспіх.

3.2. Потрійна «російська» бухгалтерія.

Серед новаторів найяскравішою постаттю був Федір Венедиктович Єзерський
(1836 - 1816). Всю силу свого неабиякого таланту самоучки він направив накритику подвійної бухгалтерії. Інколи ця критика носила курйозний характер,але іноді відзначалися недоліки, багато з яких не подолані до сихпор: 1) збіг підсумків у регістрах подвійної бухгалтерії створює ілюзіюбезпомилковості роботи рахівників, однак найбільш суттєві помилки,пов'язані з віднесенням сум не на ті рахунки, а також помилки в натуральниходиницях не розкриваються через механізм подвійного запису, 2) виведенняфінансового результату можливо лише шляхом проведення інвентаризації і за минулийперіод часу та ін Розправившись з подвійною італійською системою він поспішаєпрославити своє дітище - потрійну російську. Назва потрійна викликалася трьомаобставинами: 1) реєстрація велася за трьома группіровочнимсукупність: прихід, витрата, залишок; 2) регістрами виступають три книги:журнал, Головна, за термінологією Ф.В. Єзерського книга у?? етово і звітна,замінює баланс; 3) використовуються тільки три рахунки: каса, цінності,капітал. Опоненти Ф.В. Єзерського, придивившись до цієї форми, незабаромпомітили, що мова йде не про нову систему обліку, а тільки про одну знових форм тієї ж подвійної бухгалтерії.

Однак значення ідей, закладених в російській бухгалтерії, було не в тому,що вона скасовувала подвійну або була новою формою останньої, а в тому, щовона, значно випереджаючи свій час, висувала перед урахуванням ряд новихцілей, які не могли бути вирішені старими традиційними бухгалтерськимиметодами. Назвемо кілька з них: 1) визначення за допомогою обліковихзаписів результатів господарської діяльності на будь-який момент часу; 2)органічне поєднання аналітичного і синтетичного обліку; 3)використання тільки купівельних цін і загальна оцінка цінностей засобівартості; 4) проведення інвентаризації не суцільним методом напевний момент часу, а послідовно і постійно, тобто сьогодніперевіряється наявність чаю та кави, завтра - сірників і цукру і т.д. ; 5)досягнення внутрішнього «автоматичного» контролю шляхом заздалегідь заданого воблік збігу контрольних сум; у своїй формі Ф.В. Єзерський нарахувавтаких сум 19 і форму охарактеризував як самопроверочную.

Всі ідеї були зовсім новими для сучасників. Їм було важкооцінити їх, і тим не менш бухгалтерський конгрес в Шарлеруа (1912г.) в
Бельгії рекомендував поряд з логісмографіей Д. Чербоні і статмографіей Е.
Пізані вивчення в усьому світі російської бухгалтерії.

Одні вважали Ф.В. Єзерського Колумбом бухгалтерського обліку, інші --шарлатаном. Але чим більше говорили про нього, тим більше була його слава,яка не давала спокійно спати багатьом. Серед багатьох був і І.П. Шмельов. У
1895р. була видана в Москві його робота «Нова четверня бухгалтерія», а в
1897р. вийшло її друге видання.

Сутність теорії І.П. Шмельова становить чітке розмежування в облікупермутацій (руху цінностей, який не міняє підсумку балансу) і модифікацій
(руху цінностей, що змінюють підсумок балансу). Основний регістр - книгаопераційно-функціональна. Бухгалтерський баланс - документ, що відображаєрух капіталу. Під об'єктом обліку розуміються не самі цінності, а їхрух, статика - тільки частина, момент динаміки. У зв'язку з цим можнасформулювати постулат Шмельова: Сума оборотів за кредитом майнових іособистих рахунків, а також по кредиту рахунків власних коштів дорівнює суміоборотів за дебетом майнових і особистих, а також за дебетом рахунківвласних коштів.

Якщо Ф.В. Єзерський та І.П. Шмельов намагалися і вірили в те, що їмвдалося зруйнувати парадигму подвійного обліку і замінити її потрійним абочетвертної рахівництва, то І.Ф. Валіцького, з одного боку, С.Ф. Іванов і
Е.Е. Фельдгаузен - з іншого, хотіли зсередини старої парадигми змінити її --один вшир, два інших і вглиб, і вшир.

3.3. Удосконалення подвійної бухгалтерії.

Серед робіт І.Ф. Валіцького є брошура, написана ним у 1976р., Наяку і зараз можна зустріти посилання в зарубіжній пресі. Це буласпроба створення макроучета. Макроучет він розумів як бухгалтерію,що ведеться за допомогою статистичних методів, тому що в основі записів лежать недокументи бухгалтерської реєстрації, а акти (повідомлення присутствених місць)статистичного обчислення.

Техніка обліку полягала у виписці меморіальних ордерів по вступникомпервинних документів. Рахунки, по яких мав вестися облік, ділилисяна два ряди: рахунки народного доходу і рахунки народного багатства.

Якщо І.Ф. Валіцького розсував кордону подвійний парадигми, то С.Ф. Іванові Е.Е. Фельдгаузен і розширювали їх, і поглиблювали її. У центрі уваги обохбули принципи промислового обліку.

Ще в 1872р. С.Ф. Іванов писав про необхідність «мати можливістьпоказати не тільки кількість виробленого матеріалу, але й кількість, що залишився у виробництві, а головне - вартість того й іншого ». Такимчином, була висунута задача створення спеціальних рахунків для облікувитрат, вони отримали назву рахунків виробництва. Потім їх назвутькалькуляційними. Йому ж належить ідея нормування витрат, під якоювін розумів визначення «приблизної норми витрат», і віднесення всіхзагальних витрат на спеціальний рахунок без розподілу їх по вироблюванимвидами виробів, тобто передбачав включення до собівартості, за нашоютермінології, тільки прямих витрат.

Багато уваги С.Ф. Іванов приділяв популяризації історії науки. Вінзалишив помітний слід в галузі судово - бухгалтерської експертизи. Йогопраця переведений на кілька іноземних мов. Завдяки цій роботі донього прийшло міжнародне визнання. Він був дійсним членомміжнародного бібліографічного інституту, членом - кореспондентом
Академічного товариства бухгалтерів в Парижі, членом - кореспондентом
Академічного товариства бухгалтерів в Бельгії, членом головного ради
Міжнародної асоціації бухгалтерів.

Едуард Фельдгаузен бачив в обліку засіб управління підприємством,ототожнюючи при цьому такі поняття, як контроль та облік. Йому належитьперша спроба введення в калькуляцію методів, що отримали розвиток встандарт-костс та нормативному обліку. Він користувався терміном «нормальназвітність ». Сутність його підходу зводилася до того, що на всі витратизаздалегідь визначаються норми один раз на десятиліття. Далі в облікуреєструються відхилення від цих норм, причому всі відхилення показуютьсяяк прибутки та збитки. Загальний розрахунок виконується один раз на місяць.

Структура собівартості у Е. Фельдгаузена виглядає так: (матеріали +паливо + платню - вартість побічних продуктів + шлюб і чад) = цеховаціна +% прямих витрат, які розподіляються пропорційно цеховим цінами, =технічна ціна +% непрямих витрат, які розподіляються пропорційнотехнічним цінами, = комерційна ціна. Тут амортизація розглядаєтьсяяк накладні витрати.

Ці пропозиції не знайшли визнання з боку сучасників, але цебуло нове слово в обліку. Воно поглиблювало поняття обліку витрат, розширювалооб'єкт рахівництва, вводячи в нього очікувані (нормовані) події.

Парадигма подвійного обліку виявилася досить міцною, але для захисту ірозвитку вона потребувала нових людей. Ці люди знайшлися. Вони об'єдналися вжурналі «рахівництво» (1888-1904). На чолі журналу стояв чудовийбухгалтер, людина з міжнародною популярністю - член Болонської академіїрахівників, дійсний член національного суспільства італійськихрахівників, член - кореспондент Колегії бухгалтерів Урбіно, з 1894. член
- Кореспондент Інституту нідерландських рахівників. - Адольф Маркович Вольф
(1854-1920).

З його ідей особливо плідною виявилося протиставлення науки,отримала надалі іменування счетоведенія, практику, яка отрималаназва рахівництва.

А.М. Вольфу належить своєрідна класифікація цінностей: 1)цінності речові, 2) гроші і 3) цінності умовні. У зв'язку з цимвиділяються три групи рахунків: майна, послуг (результативні), розрахунків
(особисті). Представляють інтерес і ідеї А.М. Вольфа в частині предмета науки,під різноманітні розумів яким він стадії кругообігу капіталу. Цеположення згодом стало основним, завдяки популяризації В.Д. Бєловимта розвитку О.Є. Сіверс.

У вченні про баланс ми знаходимо дуже «легке» визначення: «Рівністьміж активами і пасивами, яке мусить виходити до кожного часу,називається балансом ». А.М. Вольф протиставив рахунок балансу, трактувавбаланс як наслідок ведення рахунків. Це твердження дискутується до цихпор.

Найближчим союзником і помічником А.М. Вольфа був Василь Дмитрович
Бєлов - перша російська чистий теоретик обліку. Сутність бухгалтерської роботивін бачив у класифікації рахунків, зводячи останню до трьох груп:матеріальні, особисті, операційні. Визнаючи бухгалтерський облікдедуктивної наукою, він писав: «Будь-яка дедукція прагне до висновку, як докінцевим результатом ...», «Висновок цей називається рахунком балансу ... Цейрахунок панує над усіма іншими рахунками .... Баланс є останнєслово, а отже, і мета всього бухгалтерського праці ».

Найплодовитішим автором був Семен Мойсейович Барац (1850-1913). Вінлюбив говорити про зовнішню правдивості обліку, розуміючи під нею акуратнезаповнення регістрів, але істинну задачу науки бачив у побудові рахунків.
Природу подвійного запису він зводив до руху цінностей (відпущено - прийнято).

Спеціально треба підкреслити заслуги С.М. Барац у введенні поняттячасу в систему обліку, тому що ні одна операція не може ні здійснюватися,ні реєструватися без певної прив'язки до тимчасової координаті. Длянього ця тимчасова координата мала практичний сенс у зв'язку з тим, щодеякі бухгалтери висловлювалися за необхідність прив'язки бухгалтерськогозвіту до закінчення господарського циклу.

С.М. Барац хотів якомога більше диференціювати бухгалтерськідані, він бачив відмінності в облікових прийомах різних галузей господарства,різних підприємств, і став першим проводити думка, що немає єдиногопромислового обліку, а є обліки, пов'язані з різними галузямипромисловості. Ця ідея мала успіх і зробила вплив на розвиток обліковоїдумки.

Серед авторів журналу «рахівництво» треба назвати М.Я. Батенькова,
А.А. Беретті, А.З. Попова, Н.І. Попова і І.П. Руссіяна.

Михайло Якович Батенько (1844-1896) вважав контроль невід'ємноючастиною бухгалтерії, був одним із творців нової бухгалтерської дисципліни
- Ревізії.

А.А. Беретті відомий як автор методу «кольорового дроту», який дійшовдо нас під назвою «червоне сторно».

Микола Іустіновіч Попов відомий своєю досить оригінальноютрактуванням бухгалтерського обліку і широким застосуванням у ній математичнихметодів. При цьому він трактував науку як суто економічну, а подвійнузапис вважав об'єктивним законом. Він сформулював цілу низкуматематичних постулатів, серед яких слід відзначити постулат
«Недовіри»: Сума сальдо матеріальних рахунків завжди дорівнює алгебраїчноїсумі сальдо особистих рахунків. У цьому випадку рахунку власних коштіврозглядаються як особисті рахунки.

Багато уваги приділяв Н.І. Попов питання класифікації рахунків, яківін ділив на 1) приватні (статистичні, реальні): а) матеріальні
(об'єктивні), б) особисті (суб'єктивні, юридичні); 2) загальні
(абстрактні, економічні). У дискусії про порядок закриття рахунків Н.І.
Попов доводив необхідність запису сальдо на слабку сторону рахунку, іншимисловами, необхідність абшлюсса. Такий підхід він називав теорією «балансув рахунку », запис в цьому випадку передбачає рівняння:« залишок + прихід =витрата + залишок новий ». Протилежний підхід, консервативний, за йогодумку, називався «балансом рахунків» і будувався за схемою: «залишок + прихід
- Витрата = залишок новий ».

Назва Н.І. Попова як ініціатора використання алгебри для поясненняподвійного запису відомо за межами нашої країни.

Самим талановитою людиною в журналі «рахівництво» був Лев Іванович
Гомберг - член-кореспондент Академічного товариства бухгалтерів в Парижі тадійсний член Міжнародної Асоціації бухгалтерів.

Л.І. Гомберг є автором оригінального методу подальшої
(ринкової) калькуляції, суть якого полягає в наступному: з усієївалової виручки від реалізації готової продукції віднімається собівартістьвідходів та сума отриманого прибутку, і таким чином визначається сумавитрат на виробництво основної продукції. Далі з валової виручки відреалізації готової продукції віднімається сума витрат і визначається сумаприбутку від реалізації основної продукції. Потім ця сума ділиться на числокалькуляційних одиниць і визначається прибуток, що припадає на однуодиницю. З вартості товарів кожного Калькульованою виду (продажна ціна,помножена на кількість вироблених проданих одиниць) віднімають величинуотриманого прибутку і визначають собівартість одиниці кожного виробу. Цепропозиція отримала золоту медаль у Франції.

Русская бухгалтерія завдяки працям Л.І. Гомберга вийшла на світовуарену і стала робити досить сильний вплив на інтелектуалівєвропейського обліку. Л.І. Гомберг - вершина російської облікової думки кінця XIX
- Початку XX ст.

У 1904 р. журнал «рахівництво» припинив своє існування.

На зміну авторам журналу «рахівництво» прийшли нові люди - О.Є.
Сіверс, А.И. Гуляєв, Н.Ф. фон Дітмар, що створили нову петербурзьку школу,і Н.С. Лунського, Г.А. Бахчисарайці, Ф.И. Белмер, що створили московськушколу. Ці школи розділяло вчення про рахунки і балансах.

Головою нової петербурзької школи бухгалтерів був Євстафій Євстахійович
Сіверс (1852-1917). В області чистої теорії подвійного запису О.Є. Сіверсвідомий як автор мінової теорії, суть якої полягає в тому, щов основі подвійного запису лежить обмін (міна) благами. Отримали товари, анатомість видали зобов'язання ці блага оплатити. Теорія ця мала великепоширення.

Значення, яке надавало О.Є. Сіверс мене в освіті подвійного запису,привело його до висновку, що сама подвійний запис є основним закономбухгалтерського обліку.

О.Є. Сіверс дав досить детальну класифікацію рахунків, передбачивши вцьому напрямку тенденції 30 - 40-х років XX ст. Його класифікація виглядаєтак: I. Речові рахунку: 1) основні; 2) перехідні (калькуляційні) --а) заготовок, б) споруд, в) виробництва. II. Особові рахунки: 1)підприємницького капіталу - а) основні, б) перехідні
(результативні); 2) позикового капіталу - а) рахунки осіб та установ, б)рахунку кредитних запасів. Для свого часу ця класифікація була великимдосягненням.

Найближчим помічником О.Є. Сіверса був Олександр Іванович Гуляєв. Своєюспеціальністю він обрав промисловий облік, і його вчення про структурусобівартості користувалося досить широким поширенням. До складусобівартості він включав: матеріали, заробітну плату, витрати механічноїі електричної сили та амортизацію.

Микола Севастьяновіч Лунського (1867-1956) був одним із перших, хтостворив новий методологічний напрям в області обліку. Саме йомуналежить право вважатися автором балансової теорії обліку, широковизнаною і поширеною в нашій країні і вельми популярною закордоном.

Н.С. Лунського ввів кілька класифікацій рахунків: 1) прості ізбірні; 2) головні та допоміжні (перехідні); 3) активні, пасивні,змінні; 4) чисті і змішані; 5) речові, особисті, результативні. Введеннядекількох класифікацій в теорію обліку було великим досягненням.

Заслугою Н.С. Лунського було введення в теорію обліку категорій сущого іналежного. Категорії сущого відповідає інвентар, належного - баланс.

Представник московської школи - Ф.І. Белмер - видав свій основнийпраця в Болгарії. Він, розвиваючи вчення про баланс як незалежному від планурахунків документі, першим сказав, що в балансі немає рахунків і що «звітнабалансова таблиця може не бути тотожною з головним балансом Головноюкниги ні за змістом, ні за підсумками ». Він же в консервативному дусі вважав,що тільки хронологічний порядок може бути основною і в зв'язку з цимпідкреслював примат журналу над Головною книгою.

3.4. Підсумки розвитку бухгалтерського обліку в дореволюційній Росії.

Дослідження російських учених зробили вплив на облікову думказахідних країн. А.М. Вольф, Н.І. Попов, А.М. Галаган, А.П. Рудановськийчасто цитуються в серйозних книгах європейських учених, і навіть у далекій
Японії була переведена одна з російських бухгалтерських книг.

Круг «рахівництва», традиціоналісти - радикали зробили великийякісний стрибок у розвитку парадигми подвійної бухгалтерії, від ремесла донауці. Але і в частині облікової техніки традиціоналісти зробили чимало. Так,завдяки їх енергії отримує поширення дуже прогресивна для тогочасу спіхроністіческая запис (в дебет рахунку із зазначеннямкореспондуючого рахунку по кредиту і навпаки). Сінхроністіческая записполегшувала застосування карток в обліку.

Проте справжнім внеском у розвиток обліку було не поширеннясінхроністіческой запису, карток і лічильних машин, а формування науковихоснов парадигми подвійного обліку.

Підводячи підсумки розвитку бух обліку в Росії, ми можемо до честі їхпредставників відзначити, що вітчизняна облікова думка відповідала рівнюсвітових стандартів, а багато в чому й перевершувала їх.

4. Бухгалтерський облік в СРСР.

Історія бухгалтерського обліку в СРСР органічно продовжила традиціїстарої дореволюційної Росії, а зачатки нового обліку можна простежити зперших тижнів лютого?? кой революції. Вже в березні 1917 р. виникає іпроводиться в життя Робочий контроль. Велика Жовтнева соціалістичнареволюція призвела до величезних соціально-економічних змін, які немогли не відбитися на веденні обліку. Ця еволюція пройшла кілька етапів:
1917-1918-спроби стабілізації господарства, шляхи адаптації традиційнихметодів обліку в новій системі господарювання;
1918-1921 - підходи до формування комуністичного, розвал старих системі форм бухгалтерського обліку, створення принципово нових користувачіввимірників;
1921-1929-НЕП, реставрація традиційної системи бухгалтерського обліку;
1929-1953-побудова соціалізму, деформація принципів бухгалтерського обліку;
1953-1984-удосконалення виробничого обліку, аналіз йогоорганізаційних структур і поширення механізованої обробкиекономічної інформації;з 1984-1992 - перебудова всіх соціально-економічних відносин в країні,спроба відродження класичних принципів бухгалтерського обліку.

4.1. Перші два етапи: спроба стабілізації господарства та епоха воєнного комунізму (1917-1921)

Жовтнева революція на першому етапі була демократичною і як би
"Заморозила" руйнується через нестабільність соціально-економічноїжиття виробничі відносини. Починаючи з жовтня 1917 до літа 1918 р. вкраїні продовжувало існувати приватне підприємництво, спостерігалисятенденції, що отримали розвиток в роки НЕПу.

Провідні вчені старої Росії - Є. Є. Сіверс, А. П. Рудановський, А.
М. Галаган, Н. А. кипарисів, Р. Я. Вейцман - видавали нові й успішноперевидавали старі праці. У цей період бухгалтерський облік не збагативсяновими ідеями, але й не розгубив старих. Впливовою людиною в середовищібухгалтерів за Радянської влади стає А. М. Галаган (1879-1938).
Учень - А. П. Рудановський і Ф. Бест - А. М. Галаган стає як биідеологом обліку в умовах перемогла революції. Він готував першінайважливіші нормативні документи в галузі рахівництва і не уявляючисобі облік поза подвійної бухгалтерії, почав впроваджувати її в націоналізованихнародне господарство.

Вже 5 грудня 1917 було видано постанову "Про освіту йскладі колегії Комісаріату державного контролю ". У складікомісаріату була створена Центральна державна бухгалтерія, якаповинна була складати до кінця звітного періоду генеральний баланс і звітдля представлення і затвердження Всеросійського з'їзду Рад робітничо -селянських і солдатських депутатів ".

ЦВК РРФСР 13 липня 1918 видав Основні положення обліку майна.
Цим Положенням була зроблена спроба перейти у державному господарстві відкошторисного обліку до подвійного. Облік мав вестися звітним відділом
Державного контролю, де передбачалося ведення Головної книги,яка містить всього три активних рахунку: Нерухомого майна, Матеріалів і
Інвентарю.

РНК РРФСР 27 липня 1918 було прийнято постанову про торговельнікнигах, ведення яких ставилося приватним торговельним і торгово-промисловимпідприєм