Сучасний аудит - це особлива організаційна форма контролю. Віннепогано зарекомендував себе в умовах розвиненої ринкової економіки, навітьумовно-ринкової економіки, перехідного типу, яка склалася зараз в
Росії. Кажучи іншими словами, сучасний аудит - це невід'ємнийелемент інфраструктури ринку. У цьому й полягає його особливість.
У проектах російських стандартів аудиторської діяльності дається наступневизначення аудиту.

Аудит - це незалежна експертиза фінансової звітності підприємства наоснові перевірки дотримання порядку ведення бухгалтерського обліку (документів
Системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку), відповідностігосподарських і фінансових операцій законодавству РФ, повноти і точностівідображення у фінансовій звітності діяльності підприємства. Експертизазавершується складанням аудиторського висновку.

Аудитор - це кваліфікований фахівець, атестований на правоаудиторської діяльності в порядку, встановленому законодавством.

У країнах з розвиненою ринковою економікою, де аудит існує вжедавно, цей термін практикується досить різноманітне.

Під аудитом іноді розуміється процес зниження до прийнятного рівняінформаційного ризику (тобто ймовірності того, що у фінансових звітахмістяться помилкові або неточні відомості) для користувачів фінансовихзвітів.

В ході аудиторської перевірки фінансових звітів встановлюються точністьвідображення в них фінансового становища і результатів діяльностіпідприємства, відповідність ведення бухгалтерського обліку встановленимвимогам і критеріям, дотримання підприємством, що перевіряється чинногозаконодавства.

Особливе значення має той факт, що перевірку достовірності звітностіпідприємства, дотримання чинного законодавства та складанняаудиторського висновку з цього питання виконує незалежний аудитор.

Існує декілька визначених правил, що стосуються діяльностінезалежних аудиторів: вільний вибір аудитора (аудиторської фірми) суб'єктом господарювання; договірні відносини між аудитором (аудиторської фірми) і клієнтом,що дозволяють аудитору самому вибирати свого клієнта і бути незалежним відвказівок будь-яких державних органів; можливість відмовити клієнту у видачі аудиторського висновку доусунення зазначених недоліків; неможливість аудиторської перевірки при родинних або діловихвідносинах з клієнтом, що перевищують договірні відносини з приводуаудиторської діяльності; заборона аудиторам та аудиторським фірмам займатися господарською,комерційної та фінансовою діяльністю, не пов'язаної з виконаннямаудиторських, консультаційних та інших послуг, дозволенимзаконодавством.

Мета аудиту - висловлення думки з приводу достовірності фінансовоїзвітності, надання послуг, допомога, співпраця з клієнтом. Мета ревізії
- Виявлення недоліків з метою їх усунення та покарання винних.

Характер аудиту - підприємницька діяльність. Характер ревізії --виконавська діяльність, виконання розпоряджень.

Основа взаємовідносин аудиту - добровільність, здійснення на основідоговорів. Основа взаємовідносин при ревізії - примусовість,здійснення за розпорядженням вищестоящих або державних органів.

Управлінські зв'язку аудиту - горизонтальні зв'язки, рівноправність увзаємовідносинах з клієнтом, звіт перед ним.

Принцип оплати послуг аудиту - оплату виробляє клієнт, ревізії --оплату виробляє вищестояще ланка або державний орган.

Практичні завдання аудиту - поліпшення фінансового положення клієнта,залучення пасивів (інвесторів, кредиторів), допомога та консультуванняклієнтів. Завдання ревізії - збереження активів, припинення та профілактиказловживань.

Результати аудиту - аудиторський висновок - документ, що маєюридичне значення для всіх юридичних фізичних осіб, органівдержавної влади та управління, органів самоврядування і судовихорганів. Підсумкова частина аудиторського висновку, яка містить запис пропідтвердження достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності, можебути опублікована. Результати ревізії - акт ревізії - внутрішній документ,в якому зазначаються всі виявлені, навіть незначні, недоліки. Актповинен бути переданий вищестоящому та іншим органам.

2. Правове регулювання аудиторської діяльності в Росії.

Не можна сказати, що Тимчасові правила або Проект закону вже вирішиливсі проблеми, пов'язані з аудиторською діяльністю. Очевидно, першимдокументи і не могли передбачити всіх законодавчих тонкощів і проблемаудиту в країні, тільки-но стала на шлях створення громадянського суспільства іправової економіки. Нагадаємо ще раз про практику законотворчості в областіаудиту Америки і Європи: свої нормативні акти з аудиту в його сучаснихформах вони вдосконалюють і оновлюють вже півтора століття.

Необхідно особливо відзначити, що аудит в колишньому СРСР і Росії, відгукуючись назростаючий попит і знаходячи все більш широке практичне застосування,настійно вимагав правового регулювання ще на рубежі 80-90-х рр.. І вінзнайшов його в ряді законодавчих і нормативних актів. Багато хто з нихдіють і сьогодні як що не суперечать законодавству Росії.

Так, законодавче закріплення аудиту (обов'язкові щорічні перевіркидіяльності різних економічних суб'єктів аудиторськими організаціями)ще в ті роки містилося і збереглося до наших днів, повторене ізакріплене в інших, оновлених законодавчих актах: а) з банківського аудиту - у ст.43 і 45 Закону Української РСР «Про банки ібанківської діяльності в Україні »від 02.12.90 р із змінами, внесеними
Законом Української РСР від 13.12.91 р. та ін; б) за балансом, операціям та по рахунках Центрального банку Росії - у ст. 8
Закону Української РСР «Про Центральний банк РРФСР (Банк Росії)» від 02.12.90 р; в) з бухгалтерської звітності підприємств з іноземними інвестиціями таіноземних юридичних осіб, які здійснюють підприємницькудіяльність на території Російської Федерації, відповідно до Закону
Російської Федерації «Про податок на прибуток підприємств і організацій» від
27.12.91г. з наступними змінами і доповненнями; г) правило про обов'язковий аудит було поширено на інвестиційніфонди, а також на страхові організації і компанії (у ст.29 Закону
Російської Федерації від 27.12.92 р «Про страхування» та ін.)

'*

Можливість (хоча і не обов'язковість) проведення аудиторських перевірокінших економічних суб'єктів також містилася в ті роки в рядінормативних актів. До середини 90-х рр. вони доповнилися положеннями пропідтвердження достовірності бухгалтерської звітності різнихекономічних суб'єктів, неодноразово згаданих у першій та другій частинах
Цивільного кодексу Російської Федерації, у Законі Російської Федерації
«Про акціонерні товариства», в низці постанов Уряду Російської
Федерації, зокрема від 07.12.95 п № 1355 з наступними доповненнями
(детальний розгляд яких ще попереду).

Були затверджені основні критерії діяльності економічних суб'єктів,за якими їх бухгалтерська (фінансова) звітність підлягає обов'язковійщорічній аудиторській перевірці. Далі, правило про обов'язковепідтвердження, що публікується звітності незалежною аудиторською організацієюзакріплено в Положенні про бухгалтерський облік та звітності в Російській
Федерації і т.д.

Проте не будемо забігати вперед і перерахуємо приклади встановленняможливості проведення аудиторських перевірок до середини 90-х рр.: а) у ст. 155 Положення про акціонерні товариства, затвердженогопостановою Ради Міністрів Української РСР від 25.12.90 р., передбаченаможливість проведення аудиторських перевірок акціонерних товариств з метоюпідтвердження річної фінансової звітності; б) Положення про аудит містилося в законодавстві про цінні папери таін

Аудиторська діяльність в Російській Федерації не підміняє і незамінює державний контроль за фінансово-господарською діяльністюпідприємств і організацій, що здійснюють відповідні спеціальноуповноважені державні органи. Серед них: а) Міністерство фінансів
Росії з Рахунковою палатою; б) Контрольно-ревізійне управління
Міністерства фінансів Росії; в) органи валютного контролю (включаючи Федеральну службу з валютного іекспортного контролю); г) органи митного контролю (включаючи державний митнийкомітет); д) Державна податкова служба Російської Федерації, Департаментподаткової поліції та ін

Аудиторська палата Росії, що складається з теоретиків і практиків аудиту,представників аудиторських фірм та аудиторських об'єднань, могла б взятина себе керівництво аудиторською діяльністю в країні. Це може бутиздійснено або замість нині існуючої Комісії, або Аудиторськапалата Росії могла б працювати спільно з цією Комісією, якпередбачено у Проекті закону.

Цілі, основні напрями діяльності, права та обов'язки Аудиторськоїпалати Росії варто було б відрегулювати у Федеральному законі «Проаудиторську діяльність », причому більш вивіреної, ніж це зробленозараз у Проекті закону.
Наприклад, якщо з часом виникне така потреба, то в складікерівного органу може бути створено Дисциплінарний комітет, до обов'язківякого увійшло би розгляд претензій щодо що мають ліцензіюаудиторів при надходженні заяв про порушення ними положень Тимчасовихправил. Дисциплінарний комітет як керівний орган міг би виконувати іпевні процедури щодо накладення штрафів та інших стягнень, заприпинення дії ліцензії на здійснення аудиторської діяльностіабо на її відгук. Однак і такий орган, на нашу думку, як правило, неповинен розглядати розбіжності між аудитором і економічним суб'єктомз комерційних питань.

За Тимчасовим правилам в Російській Федерації вже дійсновстановлені великі штрафні санкції для аудиторів (докладний аналізяких трохи нижче, в подальших розділах книги), аж до повноговідшкодування збитків, понесених державою і підприємством, що перевіряється суб'єктом, принекваліфікованому виконанні аудиту. Але критерії кваліфікації аудиту покине встановлені.

Однак слід рішуче заперечувати проти спроб перекласти нааудиторів відповідальність за контроль над точним обчисленням і надходженнямдо бюджету податків від підприємств. Тим часом у пресі вже висловлювалисяпропозиції, відповідно до яких треба звільнити податкової інспекціївід контролю за оподаткуванням юридичних осіб, передавши ці функціїаудиторам, а самих аудиторів піддавати значним штрафам в тих випадках, якщоподаткова інспекція та податкова поліція пред'являють санкції до різнихперевіреним економічним суб'єктам.

Незалежна перевірка аудиторами бухгалтерської звітності, платіжно-розрахункової та іншої документації - це дійсно їх пряме завдання, і вона повинна виконуватися ними, особливо з обов'язкового аудиту. А от перевірка податкової звітності та податкових декларацій, а також інших фінансових зобов'язань і вимог економічних суб'єктів, на думку багатьох аудиторів, повинна здійснюватися переважно на основі інших спеціально договорів, що укладаються. Спроби перекласти на аудиторів обов'язки по контролю і навіть матеріальну відповідальність за надходження податків до бюджету без надання відповідних прав вступають в протиріччя з усією світовою практикою. Це суперечитьпринципом незалежності аудиторів і взагалі може ліквідувати ринокаудиторських послуг в країні, що, безумовно, тільки дестабілізуєнинішню і без того складну економічну ситуацію.

Надання аудиторських послуг має базуватися на здорової конкуренціїміж аудиторами і підприємствами як їх клієнтами. Вона повинназдійснюватися головним чином на горизонтальних добровільних зв'язках івідносинах. А податкова інспекція повинна стежити за доходами і юридичних,та фізичних осіб, забезпечуючи повне і своєчасне надходження платежів добюджет по вертикалі. Здійснення ж згаданих пропозицій про передачуконтролю за оподаткуванням юридичних осіб аудиторам в корені невірно. Приподібній практиці аудитори перетворилися б у позаштатних співробітниківподаткових інспекцій, до того ж не отримують з бюджету заробітної плати засвою роботу.

Цивільний кодекс Російської Федерації, а також закони «Про основиподаткової системи в Російській Федерації »і« Про Державну податковуслужбі Української РСР »покладають обов'язки з контролю за надходженням податків убюджет саме на податкову службу. А аудитори та їхні послуги згадані в
Цивільному кодексі Російської Федерації (частини перша і друга) зовсім віншому контексті: ст.39 (оплатне надання послуг); ст. 91 (управління в товаристві з обмеженою відповідальністю); ст. 103 (управління в акціонерному товаристві); ст.561 (посвідчення складу продаваного підприємства). Такимчином, що розробляється Федеральний закон «Про аудиторську діяльність» неповинен суперечити зазначеному вже з чинним законодавством. Припідготовки законів, в тій чи іншій мірі стосуються аудиторської діяльностіі бухгалтерського обліку, фахівці пропонують використовувати, наприклад, досвідпідготовки Закону Російської Федерації «Про неспроможність (банкрутство)підприємств ». У преамбулі цього закону розкрито основні поняття,використовуються саме в його цілях. Подібний підхід до визначення понять,що мають істотне значення для тлумачення Федерального закону «Проаудиторську діяльність », на наш погляд, вкрай важливий. Це дозволитьзнизити ризик спотворень понять аудиторської діяльності в підзаконних актахрізних державних органів. Крім того, законодавче закріпленняосновних понять в аудиті дало б істотний поштовх до розвитку легітимнихвизначень, які поки що немає, а західна перекладна література, дожаль, ще не виробила сталої термінології російського аудиту.
Це буде сприяти і відповідним науковим дослідженням в настількиважливою для ринкової економіки області діяльності.

Відповідно до Проектом закону (як і зараз з Тимчасовим правилам)новостворювані аудиторські фірми Росії починають (а існуючіпродовжують?) свою роботу після державної реєстрації яксуб'єкта підприємницької діяльності, отримання ліцензії та включення до
Державний реєстр аудиторів (ст.4). Ведення реєстру зараз організовує
Комісія (ч. IV, п. 8 Тимчасових правил), а за Проектом закону - Аудиторськапалата Росії (ст. 10), яку Проект закону наділяє широкимиповноваженнями. І в зв'язку з цим, як і раніше залишається актуальним рядпитань, причому багато хто з них вже добре знайомі, оскільки ті ж огріхибули і у Тимчасових правилах (п.9, II, 18 та ін.)

Не зрозуміло, наприклад, як така вимога державної реєстрації вяк суб'єкт підприємницької діяльності узгоджується з п. 1, ст.
34 Закону "Про підприємства і підприємницької діяльності" (там тежпотрібне включення всіх підприємств до Державного реєстру). Чи єнеобхідність вести дві державні реєстру? Але припустимо, є, друга
- Спеціалізований, тільки для аудиторів (на відміну, скажімо, від юристівабо художників, артистів або шевців).

Далі, зі змісту такої норми прямо не випливає, що в аудиторськійфірмі вже при її державної реєстрації, а не пізніше обов'язково повиненбути атестований аудитор. Строго кажучи, до такого висновку можна прийти заналізу деяких інших статей проекту закону (а Уряд Російської
Федерації ще ввело і майновий ценз для таких фахівців в 51% відстатутного капіталу фірми), але до чого така двусмисліца для вітчизнянихаудиторів? (Хто від цього отримує задоволення, ми покажемо нижче, в цій жечолі.) Нагадаємо, що відповідно до ст. 36 Закону "Про підприємства іпідприємницької діяльності "необхідно ще й дозвіл адміністраціїрайону (міста) на заняття господарською діяльністю.

Основний же передумовою якісного підвищення рівня аудиторськоїдіяльності є докорінна зміна системи бухгалтерськог